2014 QCCQ 8084, 2014 QCCQ 8084

6149626 Canada inc. c. Agence du revenu du Québec 2014 QCCQ 8084 COUR DU QUÉBEC « Division administrative et d'appel » CANADA PROVINCE DE QUÉBEC DISTRICT DE GATINEAU « Chambre civile » N° : 550-80-002317-127 DATE : 19 août 2014 ______________________________________________________________________ SOUS LA PRÉSIDENCE DE L’HONORABLE GILLES LAREAU, J.C.Q. ______________________________________________________________________ 6149626 CANADA INC.

Partie Appelante c. AGENCE DU REVENU DU QUÉBEC

Partie Intimée ______________________________________________________________________ JUGEMENT ______________________________________________________________________ [ 1 ] 6149626 Canada Inc. (CANADA INC.) interjette appel d'une cotisation émise par l'Agence du revenu du Québec (ARQ) d'un montant de 466 563,00 $. L'avis de cotisation porte sur un droit supplétif à un droit de mutation immobilière. Il est émis en application des articles 19.1 de la Loi concernant les droits sur les mutations immobilières [1] (LCDMI) et 1129.29 de la

Loi sur les impôts [2] (LI). CONTEXTE [ 2 ] Le 5 juillet 2006, CANADA INC. achète, par acte sous seing privé, de Les Entreprises Duroc Inc. (DUROC) un immeuble connu et désigné comme étant le lot 1 085 714 du Cadastre du Québec, circonscription foncière de Hull, avec bâtisse y dessus érigée et portant le numéro 351, Boulevard St-Joseph à Gatineau, province de Québec (L'IMMEUBLE). [ 3 ] Au moment de la signature de l'acte de vente et au moment de sa publication, 9131-3460 Québec Inc. (QUÉBEC INC.) est l'unique actionnaire inscrit de CANADA INC. et l'unique actionnaire inscrit de DUROC.

Les compagnies sont par conséquent des « personnes étroitement liées » au sens de la LCDMI . [ 4 ] En raison du fait que le vendeur et l'acquéreur sont liés, les parties à l'acte de vente ont revendiqué l'application de l'article 19

d) LCDMI et l'exonération du droit de mutation. [ 5 ] Suite à une vérification entreprise à la demande de la Ville de Gatineau (GATINEAU), ARQ émet le 28 janvier 2011 un avis de cotisation de droit supplétif pour un montant de 466 563,00 $. [ 6 ] CANADA INC. loge, dans les délais légaux, un avis d'opposition à la cotisation susmentionnée. LES MOTIFS D'OPPOSITION [ 7 ] Essentiellement, CANADA INC. soulève trois moyens de contestation : la créance résultant du droit de mutation serait prescrite, les quatre conditions de l'

article 1129.29 LI ne seraient pas réunies et l'avis de cotisation n'est pas dirigé vers le véritable propriétaire de l'immeuble. [ 8 ] Selon CANADA INC., le pouvoir de ARQ d'imposer un droit supplétif au droit de mutation lui vient de la LCDMI . Il s'agirait d'un recours de nature subrogatoire, assujetti au délai de prescription prévu à la LCDMI qui prévoit un délai de trois ans à compter de l'inscription du transfert ( art. 13 LCDMI).

Ce recours serait donc prescrit depuis le 13 novembre 2009. [ 9 ] CANADA INC. soumet «alternativement» [3] que si l'on devait appliquer la prescription de la LI , la créance serait également prescrite. Elle invoque le fait qu'un premier avis de cotisation a été émis par ARQ pour l'année 2006, le 12 septembre 2007.

L'avis de cotisation qui fait l'objet de la présente opposition a été émis le 28 janvier 2011, soit plus de trois ans après. [ 10 ] Comme deuxième moyen de contestation, CANADA INC. fait valoir que l'on ne peut raisonnablement considérer que le transfert de l'immeuble a été fait en prévision de l'acquisition de son contrôle, les quatre conditions de l'

article 1129 LI n'étant pas rencontrées. [ 11 ] Sur ce dernier point, CANADA INC. a déposé, le 13 février 2014 une requête amendée dans laquelle elle révoque l'admission contenue à la requête initiale et relative à la réalisation des trois premières conditions de l'

article 1129.29 LI . [ 12 ] ARQ conteste cet amendement étant d'avis qu'il s'agit d'un aveu qui ne peut être révoqué à moins qu'il ne soit démontré qu'il est la suite d'une erreur de fait.

[ 13 ] Enfin, CANADA INC. soutient que l'avis de cotisation ne pouvait être dirigé contre elle puisque les véritables propriétaires de l'immeuble sont les fiducies Heafey et Katasa. QUESTIONS EN LITIGE [ 14 ] La présente affaire soulève les questions en litige suivantes : 1- CANADA INC. peut-elle, par une requête amendée, révoquer sa reconnaissance de la réalisation des trois premières conditions prévues à l'

article 1129.29 LI ? 2- L'avis de cotisation d'un droit supplétif est-il assujetti à un délai de prescription et si oui lequel? L'avis est-il prescrit? 3- Les conditions de l'

article 1129.29 LI sont-elles satisfaites ? 4- La déclaration de fiducie est-elle opposable à ARQ? ARQ peut-elle réclamer un droit supplétif à CANADA INC.? ANALYSE Chronologie des faits pertinents [ 15 ] Avant d'entreprendre l'analyse des questions en litige, il vaut de faire état de la chronologie entourant l'ensemble de la transaction. D'une part, elle a fait l'objet d'une preuve largement incontestée, d'autre part, elle peut avoir une incidence non seulement sur la question de l'application de l'

article 1129.29 LI , mais également sur la question de la prescription. [ 16 ] Le seul témoin qu'a fait entendre CANADA INC. est M. Pierre Heafey (HEAFEY). Il est notaire de formation, devenu homme d'affaires impliqué dans l'immobilier depuis les 35 dernières années. Jusqu'au 5 juillet 2006, il est l'unique actionnaire de CANADA INC. [ 17 ] HEAFEY explique qu'en juin 2005 il est contacté par M. Guy Marc-Aurèle (AURÈLE), le président de DUROC. À ce moment, DUROC éprouve de sérieuses difficultés financières et veut vendre L'IMMEUBLE sis au 351 boulevard St-Joseph à Gatineau.

La particularité de cette propriété tient au fait qu'elle est occupée, par bail, par Travaux publics Canada (TRAVAUX PUBLICS) pour une superficie de 300 000 pieds carrés. [ 18 ] DUROC, qui s'est placée sous la protection de la

Loi sur la faillite en février 2005, est en eaux troubles avec TRAVAUX PUBLICS. Elle aurait utilisé, à d'autres fins, l'argent avancé par TRAVAUX PUBLICS et devant servir à l'exécution de travaux de rénovation à L'IMMEUBLE. Ce détournement de fonds a eu comme résultat qu'une quantité impressionnante de sous-traitants n'ont pas été payés et ont publié des hypothèques légales sur L'IMMEUBLE. [ 19 ] HEAFEY est vivement intéressé à acquérir L’IMMEUBLE.

Il engage donc des négociations avec AURÈLE et convient avec ce dernier d'une stratégie qui voit une autre des compagnies de HEAFEY, en l'occurrence 6152988 Canada inc., avancer une importante somme d'argent à DUROC afin de servir à payer les créanciers dans le cadre de l'exécution de la proposition concordataire.

La contrepartie de ce financement est la vente de L'IMMEUBLE à CANADA INC. [ 20 ] HEAFEY ajoute que dans le cadre de ces discussions, lui et AURÈLE auraient signé, le 21 juillet 2005, une convention qui prévoyait que DUROC s'engageait à transférer L'IMMEUBLE à une compagnie à être formée par HEAFEY et M. Samir Chowieri (CHOWIERI). HEAFEY et son procureur n'ont pas jugé pertinent de produire cette entente. [ 21 ] L'entente aurait prévu que HEAFEY devait agir à

titre de mandataire de DUROC pour entreprendre des négociations avec TRAVAUX PUBLICS visant le renouvellement de son bail dans L'IMMEUBLE.

Apparemment, TRAVAUX PUBLICS ne voulait plus discuter avec AURÈLE en raison de ses difficultés financières, mais voulait discuter avec le propriétaire de L'IMMEUBLE pour éviter de négocier un «nouveau bail» et provoquer ainsi la nécessité de procéder par appel d'offres. [ 22 ] À ce moment, TRAVAUX PUBLICS menace d'exécuter son option d'acheter L'IMMEUBLE pour 1,00$ si la situation financière de DUROC ne se règle pas à sa satisfaction avec, entre autres, la radiation de l'ensemble des hypothèques légales inscrites sur L'IMMEUBLE. [ 23 ] Toujours selon HEAFEY, l'entente du 21 juillet 2005 est modifiée le 8 mai 2006 pour prévoir l'entiercement des actions de QUÉBEC INC., la compagnie qui détient DUROC. [ 24 ] Au cours du mois de juillet 2006, il semblerait que AURÈLE aurait tenté de vendre L'IMMEUBLE à l'insu de HEAFEY.

Cette manœuvre a alarmé TRAVAUX PUBLICS qui a mis en doute le mandat de HEAFEY.

Cette situation compromettait les discussions sur le renouvellement du bail. [ 25 ] Devant réagir rapidement pour convaincre TRAVAUX PUBLICS, AURÈLE et HEAFEY conviennent de signer l'acte de vente de L'IMMEUBLE, mais de ne le publier qu'une fois que TRAVAUX PUBLICS aura obtenu l'approbation du Conseil du trésor pour la signature du renouvellement du bail. [ 26 ] Il importe de préciser que la veille de la signature de l'acte de vente (P-4), soit le 4 juillet 2006, HEAFEY a transféré l'ensemble de ses actions de CANADA INC. à QUÉBEC INC.

HEAFEY n'a offert aucune explication pour justifier ce transfert d'actions. [ 27 ] Ce transfert fait en sorte que, au moment de la vente du 5 juillet 2006, DUROC et CANADA INC. appartiennent toutes deux à

QUÉBEC INC. Elles deviennent liées et par conséquent se qualifient pour une exonération des droits de mutation en vertu de l'

article 19 LCDMI . [ 28 ] De fait, l'acte de vente prévoit un droit de mutation de 552 154,00 $ mais une exonération en application de l'

article 19

d) LCDMI (Pièce P-4). Il n'est publié que le 13 novembre 2006. [ 29 ] HEAFEY affirme que, le jour même de la signature de l'acte de vente, le 5 juillet 2006, lui-même et son partenaire CHOWIERI ont signé avec CANADA INC., par acte sous seing privé, une déclaration de fiducie qui contiendrait la mention suivante : De plus, le premier comparant (CANADA INC. ) déclare par les présentes qu'il a agi en fiducie dans ledit acte de vente et dans tous les documents concernant l'acquisition dudit immeuble pour le bénéfice de la Fiducie Familiale Pierre Heafey et Katasa Family Trust: (…).

Pièce D-2 [ 30 ] Fait important à noter dans cet acte, HEAFEY et CHOWIERI interviennent comme représentants de CANADA INC. et déclarent que les actionnaires sont les deux fiducies familiales.

HEAFEY n'explique pas cette contradiction avec le registre des actionnaires et avec les déclarations à l'acte de vente. [ 31 ] Sept jours après la publication de l'acte de vente, QUÉBEC INC. transfère ses actions de CANADA INC. à HEAFEY en fidéicommis et à CHOWIERI en fidéicommis. (Pièce D-3) [ 32 ] Le 4 avril 2007, GATINEAU écrit à Me Steve Heafey, notaire et fils de HEAFEY, pour obtenir plus d'informations concernant le lien entre CANADA INC. et DUROC. Sans réponse, un rappel est transmis le 21 août 2007 (Pièce D-7). [ 33 ] Me David Robinson répond à la demande d'information de GATINEAU à

titre de procureur de CANADA INC. Il indique dans un courriel du 23 août 2007 : D'abord, précisons que l'exemption est demandée en vertu de l'article 19

d) de la

Loi sur les droits de mutations immobilières suite à la vente d'un immeuble entre 2 compagnies qui sont la propriété de la même compagnie, 9131-3460 Québec inc. (Pièce D-8). [ 34 ] Le 30 octobre 2007, Me Robinson confirme à GATINEAU avoir demandé à sa cliente de lui transmettre « une copie du registre des actionnaires» (Pièce D-11). [ 35 ] Cette information est transmise au cours du mois de novembre 2007. La copie du registre des actionnaires que fournit Me Robinson indique que QUÉBEC INC. est actionnaire de CANADA INC. depuis le 4 juillet 2006.

La copie transmise laisse également entendre que QUÉBEC INC. est toujours actionnaire de CANADA INC., ce qui s'avère être une information inexacte en novembre 2007. [ 36 ] Mme Carole Poirier est, en tout temps pertinent au litige, responsable de la taxation et de la facturation à GATINEAU. C'est elle qui est responsable de la perception des droits de mutation. Mme Poirier explique qu'après avoir reçu le complément d'information de Me Robinson et du notaire Heafey, elle n'a aucun motif pour refuser l'exonération de l'

article 19

d) LCDMI même si dans son esprit certains doutes subsistent. [ 37 ] C'est dans cette perspective que le 6 novembre 2007, GATINEAU écrit à ARQ pour porter à son attention la transaction portant sur L'IMMEUBLE et la possible application de l'

article 19.1 LCDMI . Elle écrit : […] Nous avons reçu les documents attestant de la création, le 23 octobre 2006, de la compagnie 6149626 Canada inc., cessionnaire dans la transaction. Cette création précédait, à quelques semaines près, l'acte de vente. Ladite compagnie avait, à ce moment, comme actionnaire majoritaire la compagnie 9131-3460 Québec inc. qui était également actionnaire majoritaire des Entreprises Duroc. L'exonération devenait donc acceptable.

Cependant, depuis au moins le mois de mai dernier, le registre des entreprises ne fait plus mention de la compagnie 9131-3460 Québec inc. comme actionnaire pour (…) 6149626 Canada inc. Puisque le contrôle de 6149626 Canada inc. par un autre actionnaire est acquis à une date imprécise, que ladite compagnie est le cessionnaire à l'acte de vente effectué dans les 24 mois précédant l'acquisition de contrôle et que l'acte de vente requiert l'exonération selon l'

article 19

d) de la Loi concernant les droits sur les mutations immobilières , nous pouvons raisonnablement penser que le transfert a été effectué en prévision de l'acquisition de contrôle comme mentionné à l'

article 1129.29 de la

Loi sur les impôts. (Pièce P-16). [ 38 ] Outre une confusion entre la date de la création de 6149626 Canada inc. (2003) et son immatriculation au Québec (23 octobre 2006), cette lettre exprime bien la situation dans laquelle se trouve GATINEAU et consacre la date du début de l'intervention de ARQ. [ 39 ] C'est Mme Louise Montreuil, chef d'équipe à Revenu Québec, qui devient responsable de ce dossier. Elle ne reçoit ce dossier qu'au cours du mois de février 2009.

C'est elle qui a émis l'avis de cotisation. [ 40 ] ARQ traite la lettre de GATINEAU comme une dénonciation d'évitement fiscal justifiant la tenue d'une vérification. Le 16 février 2009, ARQ demande au notaire Heafey de consulter - les livres de minutes, - les contrats concernant L'IMMEUBLE et - l'acte de fiducie.

Cette information lui est fournie le 29 avril 2009 (Pièce D-3). [ 41 ] Les documents que consulte ARQ lui permettent de constater que QUÉBEC INC. n'est plus actionnaire de CANADA INC. depuis le 20 novembre 2006, soit quelques jours après la publication de l'acte de vente portant sur L'IMMEUBLE. [ 42 ] Le 2 décembre 2010, ARQ émet un projet d'avis de cotisation au montant de 690 193,00 $. [ 43 ] Sur réception, CANADA INC. sollicite une rencontre entre ses représentants et ARQ lors de laquelle CANADA INC. informe ARQ de l'existence d'une décision du Tribunal administratif du Québec révisant à la baisse la valeur inscrite de L'IMMEUBLE.

Cette réduction de la valeur inscrite impactait le montant de droit de mutation que pouvait imposer GATINEAU. ARQ ne conteste pas cette

assertion. [ 44 ] Le 28 janvier 2011, ARQ émet l'avis de cotisation # 21184 pour un montant de 466 563,00 $. L'amendement et la révocation de l'aveu [ 45 ] La requête amendée prévoit, notamment, une modification de son paragraphe 42 : 42. Concernant les quatre conditions de l’

article 1129.29 de la LI , la Demanderesse ne conteste pas que les trois premières conditions sont satisfaites mais elle fait valoir que la quatrième condition ne l’est pas n’est pas satisfaite; [ 46 ] Pour mieux saisir la portée de cet amendement il convient de reproduire les articles 19, 19.1 LCDMI et 1129.29 LI . : 19. Il y a exonération du paiement du droit de mutation dans les cas suivants:

a) le transfert est fait par un cédant, qui est une personne physique, à un cessionnaire qui est une personne morale dont au moins 90% des actions de son capital-actions, émises et ayant plein droit de vote, sont la propriété de ce cédant immédiatement après le transfert;

b) le transfert est fait par un cédant qui est une personne morale, en faveur d'une personne physique, si cette dernière est propriétaire, immédiatement avant le transfert, d'au moins 90% des actions émises, ayant plein droit de vote, du capital-actions du cédant;

c) le cessionnaire est une nouvelle personne morale suite à la fusion de plusieurs personnes morales;

d) le transfert est effectué entre deux personnes morales étroitement liées ; e) (paragraphe abrogé); f) (paragraphe abrogé);

g) le transfert est fait par un cédant qui est une personne morale à but non lucratif à un cessionnaire qui est une personne morale à but non lucratif lorsque 90% des membres de l'une de ces personnes morales sont, au moment du transfert, membres de l'autre. Pour l'application du paragraphe d du premier alinéa, une personne morale est étroitement liée à une personne morale donnée si, au moment du transfert, l'une des situations suivantes s'applique:

a) au moins 90% des actions émises, ayant plein droit de vote, du capital-actions de la personne morale sont la propriété de la personne morale donnée, d'une filiale déterminée de la personne morale donnée, d'une personne morale dont la personne morale donnée est une filiale déterminée, d'une filiale déterminée d'une personne morale dont la personne morale est une filiale déterminée ou d'une pluralité de telles personnes morales ou filiales;

b) au moins 90% de la juste valeur marchande de toutes les actions émises et en circulation du capital-actions de la personne morale sont la propriété de la personne morale donnée;

c) au moins 90% de la juste valeur marchande de toutes les actions émises et en circulation du capital-actions de la personne morale et de la personne morale donnée sont la propriété soit d'une même personne morale, soit d'un même groupe de personnes morales. Pour l'application du paragraphe a du deuxième alinéa, est une filiale déterminée d'une personne morale au moment du transfert une autre personne morale dont au moins 90% des actions émises ayant plein droit de vote sont la propriété, à ce moment, de la personne morale. Pour l'application des paragraphes b et c du deuxième alinéa, les actions du capital-actions d'une personne morale dont une autre

personne morale est, au moment du transfert, propriétaire ou réputée propriétaire en vertu du présent alinéa, sont réputées la propriété, à ce moment, de chaque actionnaire de cette autre personne morale dans une proportion égale au produit de la multiplication de toutes ces actions par le rapport entre, d'une part, la juste valeur marchande des actions du capital-actions de l'autre personne morale dont l'actionnaire est propriétaire à ce moment et, d'autre part, la juste valeur marchande de toutes les actions émises et en circulation du capital-actions de l'autre personne morale à ce moment. 19.1.

Un droit supplétif au droit de mutation peut être imposé à une personne morale qui est un cessionnaire visé à l'article 19, dans les circonstances prévues à l'

article 1129.29 de la

Loi sur les impôts (chapitre I-3 ). Toutefois, le droit supplétif ne peut être imposé lorsque, volontairement, le cessionnaire visé au premier alinéa paie à la municipalité, avant que le droit supplétif ne devienne exigible, le droit de mutation qui aurait été payable si l'article 19 n'avait pas été applicable. Dans ce cas, les intérêts prévus au premier alinéa de l'article 11 s'ajoutent au montant du droit de mutation, le cas échéant, comme si un compte avait été expédié le trentième jour suivant la réception des documents visés au premier alinéa de l'article 10. 1129.29.

Lorsque, à un moment quelconque, le contrôle d'une société est acquis par une personne ou un groupe de personnes, qu'un immeuble a été transféré à cette société dans les 24 mois précédant ce moment, que ce transfert est exonéré du paiement du droit de mutation en vertu de l'

article 19 de la Loi concernant les droits sur les mutations immobilières (chapitre D-15.1 ) et que l'on peut raisonnablement considérer que le transfert de cet immeuble a été effectué en prévision de l'acquisition du contrôle de la société par la personne ou le groupe de personnes, la société doit payer au ministre, dans les 30 jours qui suivent la date de l'envoi d'un avis de cotisation, un droit supplétif égal à 125 % du montant du droit de mutation qui aurait été exigible par suite du transfert, si cet

article 19 n'avait pas été applicable à l'égard de ce transfert et, dans le cas où le transfert n'a pas été inscrit, s'il avait été inscrit. [ 47 ] Ainsi, pour qu'un droit supplétif puisse être imposé, quatre conditions doivent être réunies : 1- Un changement de contrôle d'une société; 2- Le transfert d'un immeuble à cette société dans les 24 mois précédant ce changement de contrôle; 3- L'exonération du transfert du paiement du droit de mutation en vertu de l'

article 19 de la LCDMI ; 4- Il est raisonnable de considérer que le transfert de cet immeuble a été effectué en prévision de l'acquisition du contrôle de la société. [ 48 ] CANADA INC. ne reconnaît plus que les trois premières conditions de l'

article 1129.29 LI sont réalisées. Elle attache une grande importance au fait que CANADA INC. n'est détentrice de L'IMMEUBLE que pour le compte des fiducies qui en sont les véritables propriétaires. Selon elle, les fiducies ne sont pas visées et ne tombent pas sous l'emprise de l'article 1129.29 LI. [ 49 ] Il est difficile de voir en quoi le transfert de L'IMMEUBLE à des fiducies aurait un impact sur la présence ou non des trois premières conditions de l'

article 1129.29 LI . En fait, avec la preuve qui découle du témoignage de HEAFEY, l'amendement visant à répudier la reconnaissance de la présence des trois premières conditions de l'article 1129.29 LI devient théorique. La preuve de l'existence de ces trois conditions est établie clairement et de façon non équivoque, tant par le témoignage de HEAFEY lui-même que par les documents produits à son soutien. Le délai de prescription [ 50 ] Il est vrai que le droit d'imposer un droit supplétif au droit de mutation origine de la LCDMI , plus spécifiquement l'article 19.1.

Doit-on conclure de ce fait que, sur le plan juridique, le recours de ARQ est de nature subrogatoire et doit par conséquent hériter de la prescription de trois ans prévue à l'

article 13 LCDMI? Le Tribunal ne le croit pas. [ 51 ] La subrogation, soit-elle légale ou conventionnelle, est par sa nature l'accessoire à un paiement. Ce paiement est une condition essentielle à son existence. C'est ce qui provoque la transmission de l'obligation et le déplacement du rapport créancier-débiteur. Étant l'accessoire d'un principal, le subrogé ne peut se voir conférer plus de droits que le subrogeant [4] . Outre les quatre cas prévus à l'

article 1656 C.c.Q. , lorsque la subrogation est légale, elle est nécessairement prévue par une disposition législative. [ 52 ] L'imposition d'un droit supplétif participe à un régime particulier prévu à la LI . Si l'élément déclencheur de ce régime anti- évitement découle de la LCDMI , son existence n'en est pas tributaire ni l'accessoire. [ 53 ] L'avis de cotisation, objet du présent litige, n'impose pas un droit de mutation, mais un droit supplétif de 125% du droit de mutation.

L'ajout de cette pénalité vise manifestement à décourager les contribuables à user de stratagèmes pour éviter d'assumer leur obligation légale de payer un droit de mutation. Il s'agit dès lors d'une créance régie par la LI consacrée par sa

Partie III.7. [ 54 ] Au surplus, l'article 1129.33 prévoit l'application des articles 1010 et 1014 de la

Partie I de la LI . Or, ces articles prévoient notamment que le Ministre peut, en tout temps, déterminer l'impôt s'il s'agit d'une première cotisation. Il n'y a donc pas de date de prescription pour cette première cotisation. 1010. 1. Pouvoirs du ministre quant à la détermination de l’impôt, des intérêts et des pénalités - Le ministre peut, en tout temps, déterminer l'impôt, les intérêts et les pénalités en vertu de la présente partie, ou donner avis par écrit à tout contribuable qui a produit une déclaration fiscale pour une année d'imposition qu'aucun impôt n'est à payer pour cette année d'imposition.

2. Pouvoirs du ministre - 2. Le ministre peut aussi déterminer de nouveau l'impôt, les intérêts et les pénalités en vertu de la présente

partie et faire une nouvelle cotisation ou établir une cotisation supplémentaire, selon le cas:

a) dans les trois ans qui suivent le plus tardif soit du jour de l'envoi d'un avis de première cotisation ou d'une notification portant qu'aucun impôt n'est à payer pour une année d'imposition, soit du jour où une déclaration fiscale pour l'année d'imposition est produite; a .0.1 ) dans les quatre ans qui suivent le jour visé au sous-paragraphe

a) si, à la fin de l'année d'imposition concernée, le contribuable est une fiducie de fonds commun de placements ou une société autre qu'une société privée sous contrôle canadien; a .1 ) dans les six ans qui suivent le jour visé au sous-paragraphe

a) ou, s'il s'agit d'un contribuable visé au sous-paragraphe a .0.1), dans les sept ans qui suivent ce même jour, lorsque: i. une nouvelle détermination de l'impôt du contribuable doit être faite par le ministre conformément à l'article 1012 ou devrait l'être si le contribuable avait réclamé dans le délai prévu un montant en vertu de cet

article 1012; ii. par suite d'une nouvelle détermination de l'impôt d'un autre contribuable conformément au présent sous-paragraphe, ou à l'article 1012, il y a lieu de déterminer de nouveau l'impôt du contribuable pour toute année d'imposition pertinente; iii. une nouvelle détermination de l'impôt du contribuable serait faite par le ministre, si ce n'était de l'expiration du délai prévu au sous- paragraphe a), par suite d'un paiement supplémentaire d'impôt sur le revenu ou sur les bénéfices au gouvernement d'un pays étranger ou d'une subdivision politique d'un pays étranger ou par suite d'un remboursement d'un tel impôt par ce gouvernement ou cette subdivision politique; iv. une nouvelle détermination de l'impôt du contribuable doit être faite par suite de la réduction, en vertu de l'article 359.15, d'un montant auquel une société est censée avoir renoncé en vertu de l'un des articles visés à cet article; v. une nouvelle détermination de l'impôt du contribuable doit être faite pour donner effet aux articles 752.0.10.10.1 et 752.0.10.18; vi. par suite d'une opération impliquant le contribuable et une personne qui ne réside pas au Canada et avec laquelle il avait un lien de dépendance, il y a lieu de procéder à une telle détermination; vii. le contribuable ne réside pas au Canada et y exploite une entreprise et qu'une nouvelle détermination de son impôt doit être faite par suite soit d'une attribution par le contribuable de recettes ou de dépenses à

titre de montants relatifs à l'entreprise au Canada, autres que des recettes ou des dépenses se rapportant uniquement à l'entreprise au Canada qui sont inscrites dans les livres comptables de l'entreprise au Canada et étayées par des documents conservés au Canada, soit d'une opération théorique, entre le contribuable et son entreprise bancaire canadienne, qui est reconnue aux fins de calculer un montant en vertu de la présente loi ou d'un accord fiscal applicable;

b) en tout temps, si le contribuable ou la personne qui a produit la déclaration: i. a fait une fausse représentation des faits par incurie ou par omission volontaire ou a commis une fraude en produisant la déclaration ou en fournissant un renseignement prévu en vertu de la présente partie; ou ii. a adressé au ministre une renonciation au moyen du formulaire prescrit. 1014. Cotisation réputée valide -

Sous réserve des modifications ou de l'annulation résultant d'une opposition, d'un appel ou d'un appel

sommaire et sous réserve d'une nouvelle cotisation, une cotisation est réputée valide et tenante nonobstant toute erreur, vice de forme ou omission qui s'y trouve ou qui se trouve dans toute procédure s'y rattachant.

Toutefois, lorsqu'un tribunal annule une cotisation pour le motif qu'elle est émise au-delà de la période au cours de laquelle le ministre peut faire une nouvelle cotisation ou établir une cotisation supplémentaire aux termes des sous-paragraphes a), a.0.1) ou a.1) du paragraphe 2 de l'article 1010, selon le cas, la cotisation que remplaçait celle ainsi annulée demeure valide et tenante mais tout délai prévu à une loi fiscale et applicable à son égard ne commence à courir qu'à compter de la date du jugement annulant la dernière cotisation. [ 55 ] Dans Canada c.

Addison & Leyen Ltd [5] , la Cour suprême s'est penchée sur le délai qu'avait mis le Ministre à émettre un premier avis de cotisation. La disposition législative, en l'occurrence l'

article 160 de la Loi de l'impôt sur le revenu [6] , prévoyait comme l'

article 1010 LI que le Ministre pouvait « en tout temps établir une cotisation à l'égard d'un contribuable ». Le litige, qui visait la possibilité de se prévaloir d'un recours en contrôle judiciaire, dépendait de l'interprétation de l'article 160 LIR. À ce sujet, la Cour écrit: 9 Toutefois, nous estimons qu’il n’était pas possible de recourir au contrôle judiciaire compte tenu des faits en cause. Comme l’a souligné le juge Rothstein, l’interprétation que la majorité de la Cour d’appel fédérale donne à l’art. 160 équivaut à ajouter dans cette disposition un délai de prescription qui n’y figure tout simplement pas.

Le ministre peut en tout temps établir une cotisation à l’égard d’un contribuable . Selon le juge Rothstein : Même si dans le sens retenu par les juges majoritaires, le paragraphe 160(1) peut être considéré comme un moyen de recouvrement draconien, il vise aussi une cible précise. Il ne vise que les transferts de biens à des personnes se trouvant dans des relations ou des situations particulières, et seulement lorsque le transfert est en contrepartie d’une valeur inférieure à la juste valeur marchande des biens transférés.

Comme le paragraphe 160(1) s’applique dans des circonstances précises et limitées, l’intention du législateur n’est pas obscure. Le législateur voulait que le ministre puisse recouvrer les montants transférés dans ces circonstances limitées afin de régler l’obligation fiscale du premier contribuable, auteur du transfert.

Compte tenu des circonstances entourant de telles transactions, il est clair que le législateur souhaitait qu’il n’y ait pas de délai de prescription ni aucune autre condition applicable au moment de l’établissement de la cotisation par le ministre . [par. 92] 10 Le ministre dispose du pouvoir discrétionnaire d’établir une cotisation à l’égard d’un contribuable en tout temps. Cela ne veut pas dire que l’exercice de ce pouvoir ne peut jamais faire l’objet d’un contrôle.

Toutefois, en raison du terme « en tout temps » à l’art. 160 LIR , la longueur du délai écoulé avant qu’il soit décidé d’établir une cotisation à l’égard d’un contribuable ne suffit pas à fonder un contrôle judiciaire , sauf, peut-être, s’il s’agit d’autoriser un recours comme le mandamus pour inciter le ministre à faire preuve de diligence raisonnable une fois l’avis d’opposition déposé. […] 11 Dans de telles circonstances, les tribunaux de révision ne doivent ouvrir la voie aux recours en contrôle judiciaire qu’avec beaucoup de circonspection.

Il y a lieu de protéger l’intégrité et l’efficacité du système de cotisation et d’appel en matière fiscale. Le Parlement a édifié une structure complexe pour assurer le traitement d’une multitude de revendications se rapportant au fisc, et cette structure s’appuie sur un tribunal spécialisé et indépendant, la Cour canadienne de l’impôt. On ne saurait permettre que le contrôle judiciaire serve à créer une nouvelle forme de procédure connexe destinée à contourner le système d’appel établi par le Parlement en matière fiscale ainsi que la compétence de la Cour de l’impôt.

Dans ce contexte, le contrôle judiciaire devrait demeurer un recours de dernier ressort. [emphase ajoutée] [ 56 ] Le Ministre peut également déterminer de nouveau l'impôt et faire une nouvelle cotisation dans des périodes qui varieront de trois ans à en tout temps dépendamment s'il s'agit d'une situation où le contribuable a fait de fausses représentations ou non. [ 57 ] Rien ne permet donc d'assujettir l'imposition d'un droit supplétif à la prescription de trois ans de la publication de l'acte de transfert prévue à l'

article 13.1 LCDMI pour l'imposition d'un droit de mutation. [ 58 ] S'agit-il d'une première cotisation ou d'une nouvelle cotisation comme le suggère CANADA INC.? [ 59 ] La notion de ce que constitue une première cotisation est bien définie par la jurisprudence. Dans Fiducie Desjardins [7] , la Cour d'appel du Québec sous la plume du juge en chef Robert, interprétant spécifiquement cette notion, livrait les observations suivantes:

[35] Le juge a écarté l’argumentation complexe et peu convaincante de l'appelante en soulignant que ses arguments de texte ne sont pas soutenus par le texte même des articles invoqués.

Il lui a préféré la position de l’intimé selon laquelle l’application des articles 1005 , 1007 et 1008 L.I. fait en sorte que chaque avis de cotisation émis en réponse à une déclaration fiscale est un premier avis de cotisation au sens du sous-paragraphe 1010 (2) a.0.1) L.I. [36] Je suis d’avis que le juge de première instance n’a pas erré dans son interprétation. […] [44] Bref, l’argument de l'appelante concernant le caractère discrétionnaire du pouvoir du ministre mérite, au minimum, d’être nuancé.

Cependant, en fin de compte, il n’est pas nécessaire de déterminer si le pouvoir de cotiser à nouveau sur demande du contribuable à l’intérieur du délai de l’article 1010 (2) a.0.1) L.I. est discrétionnaire ou non. Même si ce pouvoir est discrétionnaire, si son exercice donne lieu à une première détermination d’un crédit d’impôt, il se qualifie pour l’application du sous-paragraphe 1010 (2) a.0.1) L.I. [45] Il n’y a rien à ajouter à l’argument du juge de première instance lorsqu’il affirme qu’il est impossible pour le ministre de cotiser certains revenus si la demande ne lui en est pas faite.

Il est, selon moi, incorrect de considérer qu’un avis de cotisation silencieux sur un crédit d’impôt remboursable faute de réclamation à ce sujet constitue une première cotisation sur ce crédit. [46] Les articles pertinents ne distinguent aucunement entre la déclaration de revenus initiale et la déclaration de revenus amendée.

Il n’y a donc pas de raison logique de considérer l’avis de cotisation donnant suite à une déclaration initiale différemment de celui donnant suite à une déclaration amendée, dès lors que l’un et l’autre déterminent une première cotisation quant à une réclamation du contribuable. [emphase ajoutée] [ 60 ] La même interprétation a été soutenue par la Cour d'appel dans Québec (Sous-ministre du Revenu) c. Pétroles Irving inc. [8] où le juge Baudouin, appliquant le premier paragraphe de l'

article 1010 LI , expose: [9]

L'article 1010 de la

Loi sur les impôts , L.Q. c. I-3 permet au ministre de déterminer de nouveau l'impôt, les intérêts et les pénalités dus par un contribuable, donc d'établir une nouvelle cotisation dans les trois ans de la première. En d'autres termes, il existe, dans le cas d'une «recotisation», une période de prescription de trois ans, le ministre devant exercer son droit à l'intérieur de ce terme . […] [15] La prescription de trois ans ne peut être invoquée que dans l'hypothèse où, après une première cotisation, une nouvelle est imposée. Elle ne touche donc pas une première cotisation .

En l'espèce, les appelantes incidentes ont inscrit 0 dans leur déclaration fiscale de l'année 1986 et ont omis de remplir la formule intitulée « Déclaration avant de calculer la taxe spéciale concernant le raffinage du pétrole qui sert à calculer les taxes dues ». [16] La cotisation imposée relativement à cette omission et à la taxe due sur le mazout est bel et bien une première cotisation au sens de la loi et dans ce cas, la disposition de l'article 1010(1) de la loi est claire et permet au ministre de cotiser «…en tout temps…». [emphase ajoutée – soulignement de la Cour d'appel] [ 61 ] Ainsi, la distinction entre un premier avis de cotisation et un nouvel avis de cotisation réside non pas tant dans l'année visée comme dans la matière que vise son objet.

Si le Ministre omet de se prononcer sur une matière que visait la déclaration du contribuable, il émettra alors un nouvel avis de cotisation. Cependant, s'il était impossible au Ministre de se prononcer sur cette matière, il s'agira alors d'une première cotisation. Un contribuable peut dont se voir cotiser, aux termes de plusieurs premières cotisations, en même temps ou

non, et devoir conjuguer avec elles de façon simultanée. [ 62 ] Dans le cas à l'étude, l'avis de cotisation pour l'année 2006, en vertu de la

partie I de la LI , est émis le 12 septembre 2007. Il ne vise aucunement le droit supplétif de l'

article 1129.29 LI. De fait, à cette date, la preuve révèle que CANADA INC. revendique toujours l'exonération du droit de mutation auprès de la Ville (courriel du 23 août 2007, Pièce D-8, transmission du registre des actionnaires en novembre 2007, Pièce D-10). [ 63 ] Au moment de l'émission de l'avis de cotisation du 12 septembre 2007, il était impossible au Ministre de se prononcer sur le droit supplétif au droit de mutation n'ayant été informé ni par le contribuable dans sa déclaration ni par GATINEAU dans sa dénonciation.

Il s'agit incontestablement d'un premier avis de cotisation et la prescription de trois ans ne peut être invoquée. [ 64 ] Mais il y a plus. [ 65 ] L'assujettissement au régime de la

Partie I de la LI prévoit, pour une année d'imposition, qu'une société doit « payer un impôt sur son revenu imposable pour cette année d'imposition » [9] . Or, la

Partie III.7 ne tient pas compte de l'année d'imposition ni du revenu imposable. L'élément déclencheur est le transfert du contrôle d'une société en présence des quatre conditions mentionnées à l'

article 1129.29 LI. D'ailleurs, l'

article 1129.29 débute en indiquant: « Lorsque, à un moment quelconque …». Au surplus, la

Partie III.7 ne prévoit pas d'impôt payable, mais un droit supplétif à un droit de mutation. La quatrième condition de l'

article 1129.29 LI [ 66 ] La quatrième condition de l'

article 1129.29 LI exige « que l'on puisse raisonnablement considérer que le transfert de l'immeuble a été effectué en prévision de l'acquisition du contrôle de la société ». [ 67 ] Il s'agit d'un test d'intention qui requiert un examen des circonstances ayant mené à la transaction. Elles permettront d'établir, de façon objective, si la transaction prise dans son ensemble permet raisonnablement de considérer que le transfert de l'immeuble a été effectué en prévision de l'acquisition du contrôle de CANADA INC. [ 68 ] CANADA INC. soutient qu'il revient à ARQ d'établir la réalisation de cette quatrième condition.

Cet argument requiert que nous examinions brièvement la question du fardeau de preuve. [ 69 ] Dans leur ouvrage Les droits sur les mutations immobilières, les notaires Cajolet et Marion, s'inspirant de diverses lettres d'interprétation, nous livrent leur analyse sur la portée de l'article 1129.29 LI et sur le fardeau de preuve qui en découle : Bien que ces interprétations techniques ne lient pas le ministère des Finances, il demeure qu'elles nous éclairent grandement sur la portée de la disposition anti-évitement qui nous apparaît, somme toute, plutôt restreinte en raison de la rigidité du test d'intention qui place le fardeau de prouver que le transfert de l'immeuble a été effectué en prévision de l'acquisition du contrôle entre les mains du ministère plutôt que d'exiger du contribuable qu'il démontre que telle n'était pas son intention. […] [10] [ emphase ajoutée ] [ 70 ] Avec égards, le Tribunal ne partage pas l'avis de ces auteurs. [ 71 ] Le système fiscal québécois est caractérisé par un régime d'autocotisation dans lequel le contribuable déclare volontairement les informations permettant d'établir l'impôt payable sur ces revenus.

Ce principe est également applicable au régime des droits de mutation où les déclarations du cessionnaire à l'acte de vente servent à établir le montant du droit de mutation ou, comme dans le présent cas, à l'exonérer. [ 72 ] La particularité d'un régime d'autocotisation tient au fait que c'est le contribuable qui détient l'ensemble de l'information pertinente à une cotisation.

Même dans un contexte de vérification, l'ARQ doit faire reposer sa conclusion sur des inférences et présomptions dont notamment celle qu'elle a bénéficié d'une communication complète et honnête de l'information. [ 73 ] L'avis de cotisation repose donc sur des présomptions de fait qu'il incombe au contribuable de repousser avec l'ensemble de l'information dont lui seul a le contrôle. [ 74 ] Les tribunaux ont, à maintes reprises, confirmé ce principe [11] . [ 75 ] Dans TRUSTCO [12] , la Cour suprême s'est penchée sur l'application de dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu [13] , plus spécifiquement sur l'

article 245 qui contient une disposition générale anti-évitement. Cette disposition contient trois conditions dont notamment celle qui prévoit que : «l'opération doit être une opération d'évitement en ce sens qu'il n'est pas raisonnable d'affirmer qu'elle est principalement effectuée pour un objet véritable – l'obtention d'un avantage fiscal n'étant pas considérée comme un objet véritable;» , une condition analogue à celle de l'article 1129.29 si ce n'est de sa forme négative.

Au sujet du fardeau de preuve, la Cour faisait certaines remarques qui sont pertinentes au cas sous étude : La détermination de l'existence d'un avantage fiscal et d'une opération d'évitement au sens des par. 245(1), (2) et (3) commande des décisions relatives aux faits. Voilà pourquoi le fardeau de la preuve est le même que dans n'importe quelle instance fiscale où le contribuable conteste la cotisation établie par le ministre et les présomptions de faits qui la sous-tendent.

Au départ, il incombe au contribuable de « réfuter » ou de mettre en doute les présomptions de fait du ministre, en contestant l'existence d'un avantage fiscal ou en démontrant que l'opération visait principalement un objet non fiscal véritable. (…) Il n'est pas inéquitable d'imposer un tel fardeau, puisque le contribuable connaîtrait vraisemblablement le contexte factuel de l'opération. [14] [ 76 ] Enfin, il faut ajouter que l'

article 1129.33 LI prévoit l'application de l'

article 1014 au régime de la

partie III.7. Or, le premier alinéa de l'article 1014 prévoit que : «Sous réserve des modifications ou de l'annulation résultant d'une opposition, d'un appel ou d'un appel

sommaire et sous réserve d'une nouvelle cotisation, une cotisation est réputée valide et tenante nonobstant toute erreur, vice de

forme ou omission qui s'y trouve ou qui se trouve dans toute procédure s'y rattachant.» [ 77 ] Les présomptions de faits tenus pour avérés par ARQ dans son avis de cotisation sont bien identifiées dans ses procédures et dans les documents qu'elle a communiqués à CANADA INC.

Il revenait donc à cette dernière de repousser la présomption de validité de l'avis de cotisation par une preuve prima facie . [ 78 ] Un examen attentif de la preuve qui découle du témoignage de HEAFEY et des documents produits à l'instance permet de faire les constats suivants : - De la première heure, l'intérêt de HEAFEY de transiger avec AURÈLE est motivé par son projet d'acquérir L'IMMEUBLE.

L'ensemble de la structure transactionnelle vise cette seule fin, celle d'une transaction immobilière. - La veille de la transaction, HEAFEY est le seul actionnaire de CANADA INC. et L'IMMEUBLE appartient à DUROC, une compagnie qui appartient à QUÉBEC INC., elle-même propriété de AURÈLE.

À ce moment, CANADA INC. et DUROC ne sont aucunement liées. - La preuve ne révèle aucune justification commerciale ou financière au transfert des actions de CANADA INC. de HEAFEY à QUÉBEC INC. immédiatement avant la vente de L'IMMEUBLE. - Selon HEAFEY, le 5 juillet 2006, alors que CANADA INC. appartient à QUÉBEC INC., interviendrait un acte de fiducie entre lui-même et CHOWIERI.

Cet acte indique clairement que le transfert de L'IMMEUBLE de DUROC à CANADA INC. n'est qu'une étape préliminaire avant qu'il ne soit détenu par CANADA INC. et qu'il devienne ultimement la propriété de deux fiducies familiales. - La vente de DUROC à CANADA INC. est publiée le 13 novembre 2006 sous le numéro 13 799 487 (Pièce D-15). - Le 20 novembre 2006, QUÉBEC INC. transfère ses actions de CANADA INC. à Pierre Heafey en fidéicommis et à Samir Chowieri en fidéicommis pour une contrepartie de 1,00$. (Pièce D-3). [ 79 ] Il vaut de rappeler que HEAFEY n'a jamais offert quelque explication pour justifier le transfert des actions de CANADA INC. à QUÉBEC INC.

Il semble assez évident que ce transfert, temporaire et sans considération, n'avait comme seul but que celui d'éviter le paiement des droits de mutation. À cet égard, il est non seulement raisonnable de considérer que le transfert de L'IMMEUBLE était une étape préalable au rapatriement des actions de CANADA INC., c'est la seule explication plausible dans les circonstances. [ 80 ] Il faut nécessairement conclure à la réalisation des quatre conditions prévues à l'

article 1129.29 LI . La déclaration de fiducie [ 81 ] CANADA INC. soutient qu'elle n'est pas la véritable propriétaire de L'IMMEUBLE et qu'elle ne fait que servir de conduit pour les fiducies familiales des familles HEAFEY et CHOWIERI qui en sont les véritables détenteurs.

Elle en veut pour preuve la déclaration de simulation (Pièce D-2) qu'elle qualifie de «déclaration de fiducie» et ses propres déclarations d'impôts pour l'année pertinente et celles qui ont suivi ainsi que les avis de cotisation émis par ARQ qui confirment que l'ensemble de l'impôt payable sur les revenus de L'IMMEUBLE est assumée par les fiducies. [ 82 ] Si ARQ accepte le principe que CANADA INC. n'est pas le véritable propriétaire de L'IMMEUBLE aux fins de l'impôt sur le revenu, comment peut-elle adopter une position différente pour le droit supplétif?

À ce titre, CANADA INC. ajoute que la déclaration de simulation qui consacre l'existence des fiducies est opposable à ARQ. [ 83 ] Qu'en est-il? [ 84 ] La déclaration de simulation (Pièce D-2), datée du 5 juillet 2006, contient la clause suivante : De plus, le premier comparant (CANADA INC.) déclare qu'il a agi en fiducie dans ledit acte de vente et dans tous les documents concernant l'acquisition dudit immeuble pour le bénéfice de la Fiducie Familiale Pierre Heafey et Katasa Family Trust (…) [ 85 ] Curieusement, cette déclaration de simulation indique que les actionnaires de CANADA INC. sont Pierre Heafey en fidéicommis et Samir Chowieri en fidéicommis à une date où CANADA INC. représente à GATINEAU et à ARQ que ses actions appartiennent toujours à QUÉBEC INC. [ 86 ] Sur le plan contractuel, la position de CANADA INC. fait montre d'un opportunisme juridique en jouant sur plusieurs tableaux en même temps.

Elle prétend d'une part que la notion de société visée à l'

article 1129.29 LI ne vise pas les fiducies, mais ajoute du même souffle que ARQ aurait dû cotiser les fiducies pour le droit supplétif de 125%. [ 87 ] Il est exact que pour établir l'impôt payable pour CANADA INC. pour l'année d'imposition 2006, ARQ a préféré la situation «réelle» à celle apparente. Ce sont donc les fiducies familiales qui ont été imposées sur les revenus générés par L'IMMEUBLE. Cette façon de faire est conforme avec l'économie de la

Partie I de la LI et la validité de son application est reconnue par la jurisprudence [15] . Sur ce sujet, la Cour suprême précisait dans Shell [16] : Notre Cour a statué à maintes reprises que les tribunaux doivent tenir compte de la réalité économique qui sous-tend l’opération et ne pas se sentir liés par la forme juridique apparente de celle-ci : Bronfman Trust , précité, aux pp. 52 et 53, le juge en chef Dickson; Tennant , précité, au par. 26, le juge Iacobucci. Cependant, deux précisions à tout le moins doivent être apportées.

Premièrement, notre Cour n’a jamais statué que la réalité économique d’une situation pouvait justifier une nouvelle qualification des rapports juridiques véritables établis par le contribuable. Au contraire, nous avons décidé qu’en l’absence d’une disposition expresse contraire de la Loi ou d’une consultation selon laquelle l’opération en cause est un trompe-l’œil, les rapports juridiques établis par le contribuable doivent être respectés en matière fiscale. Une nouvelle qualification n’est possible que lorsque la désignation de l’opération par le contribuable ne

reflète pas convenablement ses effets juridiques véritables : Continental Bank Leasing Corp. c. Canada, (CSC), [1998]2 R.C.S. 298, au par. 21, le juge Bastarache. Deuxièmement, la jurisprudence fiscale de notre Cour est bien établie : l’examen de la «réalité économique» d’une opération donnée oude l’objet général et de l’esprit de la disposition en cause ne peut jamais soustraire le tribunal à l’obligation d’appliquer une dispositionnon équivoque de la Loi à une opération du contribuable.

Lorsque la disposition en cause est claire et non équivoque, elle doitsimplement être appliquée. [88] Comme le soulignait la Cour suprême dans l'affaire Victuni[17]: […] Celui qui a acheté un immeuble pour le compte d'un tiers qui veut rester inconnu, n'est pas plus débiteur du prix payé qu'il n'estpropriétaire de l'immeuble. Le vrai propriétaire c'est le mandant et l'obligation du mandataire prête-nom c'est de rendre compte aumandant et de lui remettre ce qu'il perçoit pour lui (C.c., art. 1713).

Ce qu'il reçoit, même si c'est de l'argent, ne lui appartient pas, il estobligé de le tenir à part de ses biens. […] […] Il ne s'agit donc pas ici d'une taxe de même nature que l'impôt foncier prélevé par les municipalités qui est évidemmentexigible du propriétaire apparent, puisqu'il s'agit d'une charge immobilière qui grave l'immeuble. La taxe sur le capital versé descompagnies, tout comme l'impôt sur le revenu, est au contraire une contribution imposée à la personne exactement comme l'impôt sur lerevenu des particuliers.

Le mandataire apparent ou occulte qui possède un bien pour le compte d'autrui est tenu de faire connaître au fiscce qu'il perçoit pour le compte de son mandant, mais il n'est pas débiteur de l'impôt.[18] (emphase du Tribunal) [89] Alors que la jurisprudence reconnaît des cas où l'existence d'une contre-lettre peut faire obstacle à l'imposition d'un droit demutation en établissant l'absence d'un véritable transfert du droit de propriété,[19] le cas à l'étude est fort différent.

De fait, la contre-lettre établit, au contraire, qu'il y a véritablement eu transfert du droit de propriété de L'IMMEUBLE. [90] Au surplus, la LCDMI prévoit spécifiquement la possibilité pour une fiducie d'agir comme cédant ou cessionnaire du droit depropriété d'un immeuble. Le cas est visé par l'article 20 LCDMI et ne prévoit pas d'exonération lorsqu'une personne morale transfère unimmeuble à une fiducie. [91] Du reste, l'imposition du droit supplétif doit nécessairement se faire auprès du propriétaire inscrit à l'index aux immeubles quiest CANADA INC. En proposant une application au régime de la

Partie III.7 qui est analogue à celle de la

Partie I, CANADA INC. selivre à une interprétation qui néglige les particularités législatives des articles relatifs au droit supplétif. [92] Une analyse des articles 1129.28 à 1129.33 LI fait voir qu'il existe un rapport de complémentarité entre ces dispositions et cellesde la LCDMI. Au premier plan, il faut souligner la définition de la notion de transfert qui réfère spécifiquement à celle contenue à laLCDMI.

De plus, le cessionnaire de l'immeuble doit avoir obtenu l'exonération du droit de mutation en vertu de l'article 19 LCDMI.Enfin, l'article 19.1 LCDMI prévoit que le droit supplétif peut être imposé «à une personne morale qui est un cessionnaire visé à l'article19.» [93] La LCDMI prévoit également que le droit de mutation est dû à compter de l'inscription du transfert (art. 6) et que la réquisitiondu transfert doit contenir certaines mentions, dont notamment : le nom du cédant et du cessionnaire (art. 9 a)). [94] L'acte de vente entre DUROC et CANADA INC. (Pièce D-1) porte les mentions exigées par la LCDMI et indique CANADAINC. comme cessionnaire de L'IMMEUBLE.

Il invoque également l'exonération prévue à l'article 19

d) LCDMI. [95] Si, au moment de la vente, DUROC et CANADA INC. sont deux personnes morales étroitement liées tel que l'exige 19 d)LCDMI, il semble assez évident que l'exonération aurait difficilement pu être invoquée en indiquant les fiducies HEAFEY et KATASAcomme véritables cessionnaires.

C'est pourtant ce qu'argumente CANADA INC. devant le Tribunal. [96] L'administration du régime de droit supplétif doit pouvoir s'appliquer de façon cohérente avec la LCDMI pour justement faireéchec aux contribuables qui tentent de se soustraire à son application en jouant sur plusieurs tableaux en même temps. [97] Si la notion de transfert doit être importée de la LCDMI, il faut inévitablement que la notion de cessionnaire soit égalementconséquente d'une loi à l'autre et conforme aux mentions obligatoires devant apparaître à l'acte. [98] Au sujet de la fiducie comme telle, il faut souligner qu'un examen de la Pièce D-2 soulève plusieurs interrogations sur la naturede l'acte juridique que constate ce document.

CANADA INC. y apparaît comme constituant, puisque l'immeuble lui a été transféré parDUROC, mais également comme fiduciaire, ce qui n'apparaît pas conforme à l'article 1275 C.c.Q., une disposition d'ordre public visantnotamment à empêcher une division purement artificielle du patrimoine. [99] L'acte est sous seing privé et, portant sur un immeuble, devait être publié pour être opposable[20]. [100] Enfin, l'acte ne prévoit aucune contrepartie ce qui, en l'absence de preuve à l'effet contraire, laisse entendre qu'il serait à titregratuit et donc soumis à l'obligation d'être sous forme notariée (1824 C.c.Q.), ce qui n'est visiblement pas le cas. [101] Dans les circonstances, compte tenu de la preuve, il est difficile d'opposer la contre-lettre à ARQ et encore plus les effetsjuridiques d'un patrimoine d'affectation qui aurait été créé par une fiducie. [102] ARQ est donc justifiée de réclamer le droit supplétif de CANADA INC.

POUR CES MOTIFS, LE TRIBUNAL : REJETTE l'appel de la cotisation du droit supplétif;

Avec dépens. __________________________________ GILLES LAREAU, J.C.Q. Me Anthony Paul Robert et Me Martin LordAnthony Paul Robert, Avocat et Robinson Sheppard Shapiro sencrlProcureurs de l'appelante Me Bernard DuchesneauLarivière MeunierProcureur de l'intimée Dates d’audience : 3 et 4 avril 2014 [1] RLRQ, c. D-15.1. [2] RLRQ, c. I-3. [3] Plan d'argumentation de CANADA INC., page 5, 1er paragraphe. [4] Baudouin et Jobin, Les Obligations, 6e édition, 2005, Les éditions Yvon Blais, pp. 983-987. [5] Canada c.

Addison & Leyen Ltd., 2007 CSC 33 , [2007] 2 R.C.S. 793. [6] Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, c. 1 (5e suppl.). [7] Fiducie Desjardins inc. c. Québec (Sous-ministre du Revenu), 2006 QCCA 679. [8] Québec (Sous-ministre du Revenu) c. Pétroles Irving inc., (C.A., 2002-03-08), SOQUIJ AZ-501116149. [9]

Article 22 LI. [10] Marie-Pier Cajolet et Caroline Marion, Les droits sur les mutations immobilières, 2e éd., Montréal, Wilson & Lafleur, 2011, au no 491. [11] Johnston c. MNR, (SCC), 1948, Carswell Nat. 26; Hickman Motors Ltd. c. R., 1997, CarswellNat 3047, par. 91-93(CSC); Placer Dome Canada Ltd. c. Ontario (Minister of finance), 2006 CarswellNat 3113, par. 25-26 (CSC); GlaxoSmithKline Inc. c.R., 2012 CarswellNat 3881, par. 72, (CSC). [12] Trustco c. Canada, 2005 CSC 54 , [2005] 2 R.C.S. 601. [13] L.R.C. 1985, c. 1 (5e suppl.). [14] Précité note 12, par. 63. [15] Caplan c.

Québec (Sous-ministre du Revenu), 2006 QCCA 1322, par. 36; Haeck c. Québec (Sous-ministre du Revenu), (C.Q., 2001-11-06), (QC CQ), SOQUIJ AZ-50104683. [16] Shell Canada Ltée c. Canada, (CSC), [1999] 3 RCS, 622, par 39. [17] Victuni c. Ministre du Revenu du Québec, (CSC), [1980] 1 R.C.S. 580. [18] Id. pp 584-585. [19] Miracle Mile Industrial Park Corporation c.

Ville de Montréal, (QC CA), [1987] R.D.I. 239 (C.A.) et Douville c.Ville de Québec, (C.S., 2005-03-11), (QC CS), SOQUIJ AZ-50300382. [20] Plachcinski (syndic de ), (C.S., 2002-08-13), SOQUIJ AZ-50141527, (appel accueilli pour d'autres motifs.); Art. 2938 et 2941C.c.Q.