2018 QCCA 474, 2018 QCCA 474

Agence du revenu du Québec c. Stamatopoulos 2018 QCCA 474 COUR D’APPEL CANADA PROVINCE DE QUÉBEC GREFFE DE MONTRÉAL N° : 500-09-025851-163 (500-80-022404-124) DATE : 28 mars 2018 CORAM : LES HONORABLES GENEVIÈVE MARCOTTE, J.C.A. MARK SCHRAGER, J.C.A. CLAUDINE ROY, J.C.A. AGENCE DU REVENU DU QUÉBEC APPELANTE – défenderesse c.

GEORGE STAMATOPOULOS INTIMÉ – demandeur ARRÊT [ 1 ] L’Agence du revenu du Québec (« l’Agence ») se pourvoit contre un jugement du 22 décembre 2015 de la division administrative et d’appel de la Cour du Québec, district de Montréal (l’honorable Daniel Bourgeois) qui annule un avis de cotisation établi le 5 mai 2011 à l’égard de l’intimé George Stamatopoulos relativement à l’application de la

Loi sur la taxe de vente du Québec (« LTVQ »). [ 2 ] Pour les motifs de la juge Marcotte, auxquels souscrivent les juges Schrager et Roy, LA COUR : [ 3 ] REJETTE l’appel, avec les frais de justice. GENEVIÈVE MARCOTTE, J.C.A. MARK SCHRAGER, J.C.A. CLAUDINE ROY, J.C.A. Me Louis Riverin Larivière, Meunier (Revenu Québec) Pour l’appelante Me Jean-François Poulin Me Laurent Tessier Me Marie-Camille Hudon Ravinsky, Ryan, Lemoine Pour l’intimé Date d’audience : 21 novembre 2017

MOTIFS DE LA JUGE MARCOTTE [ 4 ] L’Agence du revenu du Québec (« l’Agence ») se pourvoit contre un jugement du 22 décembre 2015 de la division administrative et d’appel de la Cour du Québec, district de Montréal (l’honorable Daniel Bourgeois) [1] , qui annule un avis de cotisation établi le 5 mai 2011 à l’égard de l’intimé George Stamatopoulos relativement à l’application de la

Loi sur la taxe de vente du Québec [2] (« LTVQ »). Le contexte [ 5 ] L’intimé, George Stamatopoulos, agit comme intermédiaire entre les manufacturiers de vêtements et les sous-traitants qui les confectionnent, par l’assemblage et la couture de pièces coupées. La majorité de ses activités se déroule sur la route, alors qu’il négocie avec les représentants des sous-traitants rencontrés près des quais de chargement des places d’affaires des manufacturiers. [ 6 ] Les représentants effectuent la livraison des vêtements confectionnés directement à la place d’affaires des manufacturiers.

Une facture est alors émise par le sous-traitant à M. Stamatopoulos pour les services rendus. Cette facture inclut les montants de taxes devant être payées par M. Stamatopoulos. Ce dernier acquitte toujours la facture par chèque fait à l’ordre du sous-traitant dont le nom apparaît sur la facture. Il ne fait jamais affaire avec les dirigeants ou administrateurs des sous-traitants. [ 7 ] Avant de retenir leurs services, il requiert des représentants : (

a) le certificat d’immatriculation ou de constitution des sous- traitants, (

b) la preuve de leur certificat d’enregistrement aux fichiers de la taxe fédérale sur les produits et services (« TPS ») et de la TVQ et (

c) parfois, la copie des pièces d’identité et déclarations produites par les sous-traitants au Registraire des entreprises du Québec (« REQ »). Il vérifie leurs numéros de taxes (TPS et TVQ) et consulte les informations mises en ligne par l’Agence afin de s’assurer que ces numéros sont en vigueur. [ 8 ] Au moment de produire ses déclarations de taxes, M. Stamatopoulos produit auprès de l’Agence les Formulaires VDZ-350.49V (« déclaration de renseignements – industrie de la fabrication du vêtement ») requis par la LTVQ (

article 202.1 ) à l’intérieur des délais prescrits. [ 9 ] Par avis de cotisation du 5 mai 2011, l’Agence lui réclame les montants suivants pour la période comprise entre le 2 mars 2006 et le 31 août 2009 : Droits 363 415,69 $ Pénalités 231 827,20 $ Intérêts 61 985,86 $ TOTAL 657 228,75 $ [ 10 ] Les droits cotisés de 363 415,69 $ comprennent : Le remboursement de la taxe sur les intrants (« RTI ») demandé et obtenu en trop, par erreur ou sans droit 357 681,88 $ La TVQ devant être perçue et qui n’a pas été déclarée 5 733,81 $ TOTAL 363 415,69 $ [ 11 ] L’Agence refuse ainsi les RTI de 357 681,88 $ se rapportant aux transactions effectuées auprès de 36 sous-traitants.

Elle cotise également M. Stamatopoulos pour son défaut d’avoir déclaré 5 733,81 $ en TVQ. [ 12 ] Elle lui impose deux pénalités au montant total de 231 827,20 $ : Pénalité en vertu de l’article 59.2 ou 59.2.1 LAF 53 498,58 $ Pénalité en vertu de l’article 59.3 ou 59.3.1 LAF 178 328,62 $ TOTAL 231 827,20 $ [ 13 ] Le 13 juillet 2011, M. Stamatopoulos dépose un avis d’opposition à la cotisation. [ 14 ] Le 7 mai 2012, l’Agence ratifie la cotisation. [ 15 ] Le 4 juin 2012, M.

Stamatopoulos interjette appel de la décision de l’Agence auprès de la Cour du Québec. [ 16 ] Quelques jours avant l’audition, l’Agence modifie sa position sans en préciser les raisons : elle réduit les droits réclamés de

363 415,69 $ à 284 728,18 $ et ajuste en conséquence le calcul des intérêts et pénalités. [ 17 ] Dans les faits, elle accorde des RTI totalisant 67 219,91 $ se rapportant aux transactions effectuées auprès de 17 des 36 sous- traitants initialement refusés et ne réclame plus la TVQ non déclarée de 5 733,81 $. [ 18 ] Ainsi, seuls les RTI relatifs aux 19 sous-traitants non admis demeurent en litige. [ 19 ] Le 22 décembre 2015, dans un jugement de plus de 200 paragraphes, la Cour du Québec accueille l’appel et annule l’avis de cotisation établi le 5 mai 2011. L’Agence se pourvoit en appel du jugement.

Jugement entrepris [ 20 ] Le juge réfère d’abord aux hypothèses de faits énumérées à la défense amendée de l’Agence [3] .

Il résume ainsi sa théorie de cause : • les pièces justificatives ne respecteraient pas les exigences de la L.T.V.Q. puisque les factures soumises par le demandeur seraient fausses, les fournitures de services ayant été acquises d’autres fournisseurs que ceux indiqués sur ces factures. • Monsieur Stamatopoulos serait de mauvaise foi puisqu’il savait ou aurait dû savoir qu’il en était ainsi selon les faits. [ 21 ] Il souligne que cette théorie implique que l’Agence ne conteste pas le fait que M.

Stamatopoulos a bel et bien reçu, dans le cadre de ses activités commerciales, les services qui ont donné lieu à l’émission des factures qu’il a entièrement acquittées par chèque.

L’Agence lui a d’ailleurs accordé des crédits pour les dépenses relatives aux sous-traitants dans le calcul de son revenu imposable. [ 22 ] Le juge définit sa tâche comme étant celle de décider si les services ont été ou non rendus par les sous-traitants, dont les noms apparaissent sur les factures, alors que l’Agence plaide que le refus des factures s’impose puisque les sociétés ou entreprises individuelles, dont les noms apparaissent sur les factures, « [ne sont] qu’une façade pour cacher les activités d’une autre entreprise inconnue, dont les véritables dirigeants restent eux aussi inconnus » [4] . [ 23 ] Le juge signale avoir entendu 28 témoignages.

D’abord, celui de M. Stamatopoulos qui a permis d’établir les faits suivants et qu’il relate en détail : [25] […]

a) le demandeur travaille dans l’industrie du vêtement depuis plusieurs années et a occupé différentes fonctions dans différentes entreprises qui lui ont permis de se familiariser avec cette industrie;

b) en 2006, il crée l’entreprise « Splish Splash enr. » par laquelle il exploite une entreprise d’intermédiaire entre les manufacturiers du domaine du vêtement et les sous-traitants effectuant une

partie du travail de confection;

c) en ce qui concerne les opérations quotidiennes de son entreprise, Stamatopoulos se rend chez ses clients, les manufacturiers, afin d’obtenir des contrats de ces derniers;

d) le principal client du demandeur au cours de la période en litige était la société « Créations V & X Ltée », cette société comptant pour environ 90 % de son chiffre d’affaires;

e) lorsque son client (manufacturier) lui octroie un contrat de service, le manufacturier lui remet un document intitulé « bon de commande » identifiant le travail qui doit être effectué sur un lot de vêtements donné;

f) ce bon de commande indique le numéro du lot, le prix qui sera payé par le manufacturier au demandeur, la quantité des items à produire, le style, les différentes grandeurs, etc.;

g) le demandeur négocie par la suite avec différents représentants des sous-traitants, qui se trouvent généralement près des places d’affaires des manufacturiers, et ce, afin de faire effectuer le travail qui lui est octroyé par les manufacturiers;

h) lorsque le demandeur rencontre un représentant d’un sous-traitant pour la première fois, le demandeur requiert différentes informations au sujet de ce sous-traitant, dont le certificat d’immatriculation ou de constitution, la preuve du certificat d’enregistrement aux fichiers de la TPS et de la TVQ, et, parfois, la copie des pièces d’identité et des déclarations produites au Registraire des entreprises;

i) par la suite, avant de conclure une entente avec un sous-traitant, le demandeur vérifie les numéros de taxes (TPS et TVQ) de ces derniers afin de s’assurer qu’ils sont en vigueur;

j) lorsqu’il s’agit d’une première transaction avec un sous-traitant, le demandeur effectue généralement un contrôle de qualité en remettant un échantillon au sous-traitant afin d’analyser le travail;

k) le demandeur admet qu’il ne fait pas affaire avec les dirigeants ou les administrateurs d’un sous-traitant, mais bien avec leurs représentants rencontrés près des quais de chargement des manufacturiers;

l) une fois le travail effectué, ces mêmes représentants des sous-traitants effectuent la livraison des vêtements directement à la place d’affaire des manufacturiers;

m) une facture est par la suite émise par le sous-traitant au demandeur et ce dernier attendra généralement d’être payé par le manufacturier avant d’effectuer le paiement au sous-traitant, toujours par chèque;

n) cette façon de procéder ci-haut mentionnée était la même pour les 36 sous-traitants (i.e que ce soit avec les (17) sous-traitants

nouvellement admis qu’avec les (19) sous-traitants non admis). Stamatopoulos affirme que les marges bénéficiaires sont serrées et il doit s’assurer que les sous-traitants peuvent fournir des services, au meilleur prix possible, à l’intérieur des délais qui sont fixés par les manufacturiers;

o) Stamatopoulos admet également qu’en général il n’allait pas vérifier les places d’affaires des sous-traitants, à l’exception d’une ou deux (2) occasions où il devait aller chercher quelque chose chez un sous-traitant, dont il ne se souvient plus du nom. Il se rappelle qu’une fois arrivé sur les lieux, il n’a pu retrouver le lot de vêtements et s’est dit inquiet. Un représentant d’un des sous-traitants l’a alors rassuré pour lui dire que les pièces de vêtements étaient au domicile de différentes couturières, mais que la commande serait livrée tel que prévu, dans les délais. Ce qui fût fait par la suite;

p) Le demandeur affirme qu’il n’a jamais eu de problème avec quelque sous-traitant que ce soit en ce qui concerne le retour de la marchandise, car, selon lui, il n’y avait aucun marché pour écouler ces lots de vêtements et cela ne le préoccupait aucunement;

q) Par ailleurs, il admet qu’il a beaucoup de difficulté à identifier le nom des différents représentants et à faire le lien entre ces derniers et les différents sous-traitants;

r) Tenu de s’expliquer sur les raisons pour lesquelles il n’a fait affaire à l’occasion que pour de très courtes périodes avec quelques sous-traitants, Stamatopoulos explique que dans la plupart des cas les sous-traitants soit ne pouvaient offrir le service au prix demandé, ou encore que la quantité ne pouvait être livrée ou encore il s’agissait de délais qui pouvaient être trop serrés;

s) Entre 2006 et 2009, le demandeur a fait l’objet de différentes demandes de renseignements et d’informations des agents de Revenu Québec dans le cadre de la vérification de ces sous-traitants;

t) Après avoir fourni copie des factures et des chèques faisant l’objet de ces différentes demandes de renseignements et d’informations, Stamatopoulos n’a reçu aucune information ni suivi de Revenu Québec quant au statut de ces sous-traitants. [5] [ 24 ] Le juge résume par la suite les témoignages des 8 autres témoins présentés par le contribuable, dont une directrice d’immeubles abritant certains des sous-traitants en cause et une technicienne en comptabilité affirmant en avoir desservi plusieurs. [ 25 ] Il souligne que l’Agence a fait témoigner 8 administrateurs de 8 sous-traitants pour lesquels les RTI ne sont pas admis, de même que 11 agents de vérification.

Il dresse les faits communs à chacun des sous-traitants, tels que révélés par les témoignages des vérificateurs de l’Agence et des administrateurs : [67] Ces faits sont les suivants : • la sélection des dossiers de vérification a été rendue possible par la constatation des écarts entre ce qui avait été indiqué sur les formulaires « VDZ » produits par le demandeur, et ce qui avait été déclaré (ou non déclaré) dans les déclarations de taxes que les sous- traitants devaient fournir; • les chèques émis par le demandeur, aux différents sous-traitants, ont été encaissés dans des centres d’encaissement; • les informations fournies aux différents centres d’encaissement permettaient d’identifier l’administrateur de chacun des sous- traitants et le nom de son entreprise; • les vérifications n’ont pas permis d’identifier d’autres personnes comme étant les « vrais prestataires » de service; • les adresses civiques suivantes sont connues par Revenu Québec comme des lieux où sont exploitées des entreprises dans le domaine du vêtement : a) 9675, Papineau à Montréal; b) 3637, Crémazie à Montréal; c) 3737, Crémazie à Montréal; d) 5445-5455, de Gaspé à Montréal; e) 1, avenue de Courtrai à Montréal; • Les vérificateurs n’ont pas été en mesure de rejoindre les administrateurs des dix-neuf (19) sous-traitants lors de leur vérification; • Les visites aux différentes places d’affaires des sous-traitants ont été faites soit après la fermeture des entreprises ou encore après leur faillite; • Les sous-traitants étaient des délinquants et des fraudeurs fiscaux, et ce, dès le début de leurs opérations. [6] [ 26 ] Il conclut : [68] En somme, il ne fait aucun doute, de l’avis du tribunal, que les témoignages des vérificateurs (ceux qui ont vérifiés les sous- traitants) ainsi que les témoignages des différents administrateurs des sous-traitants, ont permis d’établir que ces administrateurs « de jure » agissaient à

titre de prête-noms pour d’autres administrateurs « de facto » ou pour d’autres bénéficiaires. [ 27 ] Il retient en outre que les sous-traitants sont des délinquants fiscaux qui ont omis de remettre à l’Agence les montants de la TVQ qu’ils ont perçue de M. Stamatopoulos et que des « administrateurs de facto », inconnus, géraient les sous-traitants en lieu et place des « administrateurs de jure » (c’est-à-dire les administrateurs déclarés au REQ).

[ 28 ] Il note cependant que M. Stamatopoulos a très bien collaboré avec l’Agence lors de la vérification, que ses livres et registres étaient très bien tenus et que son témoignage « était non seulement crédible, mais aussi clair et sans équivoque ». Selon lui, M.

Stamatopoulos était de bonne foi, il n’y a « aucune preuve d’une quelconque implication [de sa part] dans un stratagème de fausse facturation », et il « a fait les vérifications qui s’imposaient afin de respecter les exigences légales et réglementaires prescrites » [7] . [ 29 ] Le juge décrit ensuite les principes relatifs au fardeau de la preuve en matière fiscale.

Il souligne que le contribuable, qui a une connaissance particulière de son entreprise et de ses affaires, assume un fardeau initial de la preuve, dont il s’acquitte en présentant au moins une preuve prima facie démolissant l’exactitude des présomptions formulées dans la cotisation.

Toutefois, lorsque les hypothèses factuelles des autorités fiscales se rapportent à des informations concernant des tiers et que ces informations relèvent de la connaissance exclusive ou particulière des autorités fiscales, l’équité commande que l’on ne fasse pas porter au contribuable le fardeau de réfuter les hypothèses factuelles. [ 30 ] Le juge signale que des mesures ont été introduites par le gouvernement du Québec (telles l’obligation de produire mensuellement les Formulaires VDZ-350.49V et l’obligation de produire mensuellement les déclarations de TVQ) afin de combattre de façon plus agressive l’évasion fiscale dans l’industrie du vêtement, qui se manifeste notamment sous la forme d’un stratagème de facturation fictive de services de sous-traitance. [ 31 ] Le juge distingue ensuite les faits du dossier de ceux qui étaient en cause dans les décisions sur lesquelles s’appuie l’Agence pour soutenir qu’il appartenait à M.

Stamatopoulos de démontrer que les sous-traitants ont eux-mêmes effectué le travail de confection des vêtements. Il signale que dans ces causes, il était plutôt question de factures ne comportant pas de numéro de TPS ou dont les numéros n’étaient pas valides ou avaient été attribués à des tiers [8] et met en relief les faits particuliers du dossier : [133] En l’instance, le demandeur vérifiait systématiquement les numéros de taxes des sous-traitants en consultant les informations disponibles sur le site de Revenu Québec.

Toutes ces informations confirmaient qu’il transigeait avec des sous-traitants conformes puisque les numéros de TVQ étaient non seulement valides, mais également en vigueur et attribués aux noms des sous-traitants. Les faits en l’instance sont donc très différents des faits en cause dans les affaires Systematix et Comtronic . [9] [ 32 ] Il distingue également l’arrêt de cette Cour dans Agence du revenu du Québec c. Système intérieur GPBR inc. [10] (« GPBR »), rendu pendant son délibéré, qu’il avait invité les parties à commenter avant de rendre jugement.

Voici ce qu’il dit : [140] Par ailleurs, et contrairement au présent dossier, GPBR faisait valoir que les sociétés fournisseurs de factures de complaisance avaient agi à

titre « d’intermédiaires », pour les ouvriers, au sens où cette expression est définie au Règlement 201R1, admettant ainsi que l’entité qui avait facturé n’était pas le fournisseur du service. [141] Puisque GPBR soulevait l’argument que l’émetteur des factures était un « intermédiaire » entre ceux qui effectuaient le travail et l’entreprise qui paye pour les services, ni la Cour du Québec, en première instance, ni la Cour d’appel n’ont été appelées à déterminer si les émetteurs de factures étaient les véritables fournisseurs ou non. [ 33 ] Le juge se penche ensuite sur l’hypothèse principale sur laquelle se fonde la cotisation, soit que M.

Stamatopoulos aurait acquis les fournitures auprès d’entreprises autres que celles dont les noms apparaissent sur les factures. [ 34 ] Il conclut que M.

Stamatopoulos a « démoli » cette hypothèse en démontrant avec succès que les factures émanent des sous- traitants, tandis que l’Agence ne s’est pas acquittée du fardeau qui lui incombait de prouver que les noms qui apparaissent sur ces factures « [ne sont] qu’une façade pour cacher les activités d’une autre entreprise inconnue, dont les véritables dirigeants restent eux aussi inconnus ». [ 35 ] Il estime d’ailleurs que l’Agence « confond les mesures normales de gestion du risque d’un contribuable […] avec sa propre gestion du risque qui est celle d’identifier […] les fraudeurs fiscaux, […] » : [203] Par ailleurs, dans un cas comme celui en l’instance, où le demandeur a fait les vérifications qui s’imposaient afin de respecter les exigences légales et réglementaires prescrites, le Tribunal arrive à la conclusion que Revenu Québec confond les mesures normales de gestion du risque d’un contribuable (c’est-à-dire vérifier l’existence légale du fournisseur, que le numéro de taxe soit le bon, ainsi que tous les renseignements prescrits devant apparaître sur les factures, et de s’assurer que le sous-traitant est en mesure de fournir un travail de qualité à un prix raisonnable dans les délais demandé

s) avec sa propre gestion du risque qui est celle d’identifier les mauvais payeurs, les contribuables qui sont à risque, les fraudeurs fiscaux, les administrateurs qui, comme dans le présent dossier, présentent un risque élevé, et, ultimement, dans l’industrie du vêtement, les sous-traitants qui, malgré le fait qu’ils aient été dûment identifiés et dénoncés par le demandeur sur les formulaires VDZ, mensuellement, omettent de faire leurs remises fiscales en temps opportun. * * * * * [ 36 ] En appel, l’Agence plaide deux moyens : 1) le juge de première instance a commis une erreur manifeste et déterminante dans le cadre de son appréciation des faits lorsqu’il a conclu que le travail de couture avait été effectué par les sous-traitants dont les noms apparaissent sur les factures; 2) il a commis une erreur de droit en imposant à l’Agence un fardeau de preuve qui n’était pas le sien, à savoir celui de démontrer que des entreprises, autres que les sous-traitants figurant aux factures, ont rendu les services. [ 37 ] J’estime que ces deux moyens sont mal fondés et doivent être rejetés.

Je m’explique. 1. La fausseté des factures [ 38 ] Selon les faits admis, M. Stamatopoulos a bel et bien reçu, dans le cadre de ses activités commerciales, les services qui ont donné lieu à l’émission des factures.

[ 39 ] Tel que le signale le juge de première instance, il y a lieu de distinguer les décisions citées par l’appelante, où il fut jugé que les factures ne reflétaient pas de réelles acquisitions : qu’il s’agisse de l’affaire Pro-Poseurs Inc. c. Canada [11] où aucun service ou fourniture n’avait été rendu ou fourni et où le montant en espèces équivalant aux chèques émis en paiement des factures d’accommodation était retourné aux contribuables impliqués dans le stratagème; ou de l’affaire Amiante Spec Inc. c.

Canada [12] , dans laquelle le contribuable n’avait pas établi que les opérations figurant sur les factures représentaient des fournitures de services authentiques. [ 40 ] Les faits de l’espèce diffèrent également de ceux de l’affaire Systematix Technology Consultants Inc. c. Canada [13] , de 2774577 Canada inc. c. Agence du revenu du Québec [14] ou même de l’affaire Comtronic Computer Inc. c. La Reine [15] .

Dans ces cas, le numéro d’inscription aux fins de la TPS ou de la TVQ apparaissant sur les factures était soit invalide ou attribué à un fournisseur autre que celui dont le nom apparaissait sur la facture. [ 41 ] En ce qui concerne l’affaire GPBR décidée par cette Cour en 2015, le juge de première instance a eu aussi raison de la distinguer. Contrairement à M. Stamatopoulos, GPBR n’avait pas réussi à prouver que les factures émanaient des personnes avec qui elle avait directement contracté [16] .

GPBR avait fait affaire avec des ouvriers « en chair et en os », soit des poseurs de gypse et des tireurs de joints œuvrant seuls, qu’elle reconnaissait comme étant ses véritables « fournisseurs de services » [17] . Elle plaidait que les sociétés fournisseuses de factures étaient des « intermédiaires » [18] , alors que leur implication se limitait à fournir des factures de complaisance.

La Cour a conclu que GPBR n’avait pas directement transigé avec ces sociétés qui n’avaient « aucun lien avec les travaux exécutés » [19] et qu’on ne pouvait dès lors les considérer comme des « intermédiaires » au sens du Règlement sur la taxe de vente du Québec [20] , où l’intermédiaire est défini comme celui qui permet au sous-traitant d’effectuer la fourniture ou en facilite la réalisation.

La situation est tout autre ici. [ 42 ] En l’espèce, tel que le souligne le juge de première instance, « le nom des entreprises des sous-traitants apparaît du début, et ce, jusqu’à la fin, dans la chronologie des événements » [21] . L’Agence ne remet pas en question la validité des renseignements indiqués aux factures, en ce qui concerne les numéros d’inscription. Elle reconnaît même au rapport de vérification que l’entreprise de M.

Stamatopoulos « se conforme aux exigences du ministère en ce qui concerne la remise des déclarations mensuelles, a validé les numéros de taxes de ses sous-traitants pour chacune des factures reçues et que le mandataire a aussi vérifié le numéro d’inscription au REQ ainsi que les certificats d’immatriculation pour chaque sous-traitant » [22] . [ 43 ] Néanmoins, l’Agence revient à la charge en appel en soutenant à nouveau que le nom du fournisseur apparaissant aux factures n’est pas celui du véritable fournisseur de services et que les sociétés identifiées aux factures ne sont pas les véritables fournisseurs des services, en insistant sur certains aspects de la preuve présentée en première instance plutôt que d’autres, dans l’espoir que la Cour en tire une conclusion différente.

Or, ce n’est pas le rôle d’une cour d’appel, comme le souligne cette Cour dans Agence du revenu du Québec c. Lavoie [23] : [11] La Cour n’a de cesse de répéter que, pour s’attaquer à une conclusion de fait ou à une inférence tirée de la preuve, il faut pouvoir isoler cette conclusion ou inférence et pointer du doigt l’erreur flagrante du juge qui l’affecte.

Ce fardeau est lourd et les cas où la Cour intervient sont relativement rares. [12] En l’espèce, l’appelante nous convie à un exercice qui exigerait de réévaluer la crédibilité des témoins et à redéfinir les facteurs de rattachement entre le contribuable et l’autorité cotisante et à procéder à une nouvelle pondération de ceux-ci.

Bref, il s’agit ni plus ni moins que de refaire le procès en appel. [13] Il ne suffit pas, pour prétendre à l’erreur manifeste et dominante, de proposer, comme le suggère l’appelante, une interprétation différente de la preuve qui met l’accent sur certains faits plutôt que sur d’autres de façon à atteindre un résultat tout aussi différent . [Soulignement ajouté] [ 44 ] Le présent dossier n’est d’ailleurs pas sans rappeler l’affaire Canada c.

Salaison Lévesque Inc. [24] , dans laquelle la Cour d’appel fédérale soulignait que « [la] seule véritable question devant le juge […] était de déterminer si Salaison avait présenté des factures décrivant le nom du fournisseur du service ou de l’intermédiaire tel que requis par le Règlement » [25] .

Elle refusait d’ailleurs d’intervenir, en l’absence d’une erreur manifeste et dominante, après avoir qualifié cette question de « question de fait ». [ 45 ] En l’espèce, le juge de première instance a conclu que le travail de confection avait été effectué par les sous-traitants dont les noms apparaissent sur les factures [26] et il a rejeté la prétention de l’Agence voulant que les sous-traitants dont les noms apparaissent sur les factures n’aient pas la capacité d’agir, à

titre de « fournisseur » ou d’« intermédiaire ». L’Agence ne démontre pas d’erreur manifeste et déterminante dans l’appréciation des faits à cet égard. 2. Le fardeau de preuve imposé à l’Agence [ 46 ] L’omission d’un juge de première instance d’appliquer la bonne norme de preuve ou le bon fardeau de la preuve peut constituer une erreur de droit justifiant l’intervention de la Cour [27] . En l’espèce, toutefois, j’estime que l’Agence n’établit pas une telle erreur. [ 47 ] Les règles de preuve applicables en matière fiscale ont été résumées par cette Cour dans 9027-5967 Québec inc. c.

Québec (Sous-ministre du Revenu) [28] , le degré de précision et de probabilité de la preuve que doit apporter le contribuable : [13] Dans l'arrêt Durand c. Québec (sous-ministre du Revenu) , la Cour a réitéré les règles relatives à la présomption de validité de la cotisation fiscale et des fardeaux de preuve qui en découlent. Reprenant les principes énoncés par la Cour suprême dans Hickman Motors Ltd. c. Canada , la Cour dit : - La cotisation fiscale jouit d'une présomption de validité (art. 1014

Loi sur les impôts ), qui peut être repoussée par le contribuable. - Le fardeau initial du contribuable consiste à «démolir» l'exactitude de la présomption en présentant une preuve prima facie .

- Lorsque le contribuable présente une telle preuve, il y a renversement du fardeau de la preuve. - Le fisc doit alors réfuter la preuve prima facie et prouver la cotisation établie par présomption. [14] Règle générale, la preuve prima facie se définit comme une preuve suffisante pour établir un fait jusqu'à preuve du contraire. Dans Stewart c.

M.R.N. , le juge Cain mentionne qu'«une preuve prima facie est celle qui est étayée par des éléments de preuve qui créent un tel degré de probabilité en sa faveur que la cour doit l'accepter si elle y ajoute foi, à moins qu'elle ne soit contredite ou que le contraire ne soit prouvé». [ 48 ] Cette Cour est également venue préciser dans St-Georges c.

Québec (Sous-ministre du Revenu) [29] le degré de précision et de probabilité de la preuve que doit apporter le contribuable : [11] La preuve du contribuable doit toutefois comporter un certain degré de précision et de probabilité en sa faveur par opposition à des allégations vagues et ambiguës. Règle générale, la simple affirmation du contribuable ne suffit pas; elle aura avantage à être soutenue par une preuve documentaire ou circonstancielle. [12] La thèse voulant qu'une simple négation de la part du contribuable puisse contrer la présomption de validité de l'article 1014 L.I. reviendrait à priver cet

article de tout son sens. [ 49 ] Ainsi, le fardeau initial de la preuve imposé au contribuable, fondé par ailleurs sur la prépondérance des probabilités, « ne doit pas être renversé à la légère ou arbitrairement ». En effet, c’est le contribuable « qui sait comment et pourquoi son entreprise fonctionne comme elle le fait et pas autrement. Il connaît et possède des renseignements dont le ministre ne dispose pas. Il possède des renseignements qui sont à sa portée et sur lesquels il exerce un contrôle » [30] . [ 50 ] Toutefois, dans Québec (Sous-ministre du Revenu) c.

Valentini [31] , cette Cour reconnaît qu’un témoignage clair, non ébranlé en contre-interrogatoire, offert par un témoin dont la crédibilité n’est pas mise en doute, peut suffire à réfuter les hypothèses des autorités fiscales : [20] L'appelant avance essentiellement que le juge a rendu sa décision en se fondant sur le seul témoignage de l’intimé, sans que la version de ce dernier n’ait été appuyée par une preuve additionnelle susceptible de corroborer ce qu'il affirme.

L’appelant pourrait avoir raison en droit s’il existait une règle de preuve interdisant de considérer comme prépondérante une déposition recevable dès lors qu’elle ne s’accompagne pas d'éléments d’information indépendants susceptibles de la confirmer. Mais il n’existe pas de règle de portée aussi générale. L'appelant doit démontrer en l’occurrence qu’une erreur manifeste dans l'appréciation de la preuve soumise entache le jugement attaqué.

Or, cette démonstration n’a pas été faite. [ 51 ] Remis dans le contexte de l’application de la LTVQ , le fardeau du contribuable consiste à démontrer prima facie que les factures de fournitures ou services taxables émanent bel et bien de la personne avec qui il a directement fait affaire aux fins d’une véritable transaction commerciale [32] , en faisant la preuve prima facie de sa relation contractuelle avec le fournisseur dont le nom apparaît sur la facture et qu’il a réellement acquis les fournitures ou services pour lesquels il a formulé sa réclamation de RTI [33] . [ 52 ] Dans l’arrêt GPBR [34] , cette Cour signalait que « [un] Inscrit a tout intérêt à vérifier si les factures qui lui sont remises par ses fournisseurs émanent bel et bien de ceux qui lui fournissent le service, de leur mandataire ou des personnes qui leur ont permis de l’effectuer ou en ont favorisé l’exécution » [35] .

Puisque le contribuable a un devoir de vérification à cet égard, il est d’ailleurs normal qu’il assume la charge initiale de la preuve sur ce point. [ 53 ] Toutefois, contrairement à ce que plaide ici l’Agence, il importe peu de savoir si la personne avec qui le contribuable a directement fait affaire aux fins d’une véritable transaction commerciale a agi à

titre de « fournisseur » ou d’« intermédiaire », puisque les dispositions du Règlement sur la taxe de vente du Québec [36] stipulent que la facture doit contenir le nom du « fournisseur » ou celui de l’« intermédiaire » qui a permis au « fournisseur » d’effectuer la fourniture ou en a facilité la réalisation [37] .

Que la personne avec qui il a directement fait affaire, aux fins d’une véritable transaction commerciale, ait elle-même fourni le travail est sans conséquence si la pièce justificative soumise paraît satisfaire aux exigences de ce règlement et qu’elle s’avère de plus conforme aux principes de droit civil en matière de contrat d’entreprise ou de service. Suivant ces principes, l’entrepreneur ou le prestataire de services a le libre choix des moyens d’exécution du contrat [38] et peut aussi s’adjoindre un tiers pour exécuter le contrat [39] .

Imposer au contribuable le fardeau de prouver que la personne avec qui il a directement fait affaire aux fins d’une véritable transaction commerciale a elle-même effectué la fourniture sans recourir aux services d’un tiers me semble aller au-delà de ce que prévoit le Règlement sur la taxe de vente du Québec [40] . [ 54 ] Aussi, lorsque le contribuable s’est acquitté de son fardeau initial de prouver que les factures émanent bel et bien de la personne avec qui il a directement fait affaire aux fins d’une véritable transaction commerciale, il revient alors aux autorités fiscales de prouver, selon la balance des probabilités, que la personne avec qui le contribuable a directement fait affaire n’a agi ni à

titre de « fournisseur » ni à

titre d’« intermédiaire ». Elles pourront y parvenir en démontrant, par exemple, qu’elle n’a pas la capacité d’avoir agi, à

titre de « fournisseur », soit parce qu’elle n’a pas d’employés ou qu’elle n’a pu agir comme « intermédiaire », soit parce qu’elle n’a pas de sous- traitants ou que les tiers à qui elle aurait supposément confié une

partie du travail n’avaient pas la capacité d’effectuer la fourniture taxable. Ce fut le cas dans Kosma-Kare Canada inc. c. Canada [41] , où l’autorité fiscale avait fait la démonstration que les travailleurs engagés par la contribuable ne pouvaient être des employés des agences ni de sous-traitants avec lesquels ces agences disaient faire affaire. De même, dans l’affaire Modes Crystal Inc. c.

La Reine [42] , la chef d’équipe en vérification externe de l’Agence avait offert une preuve accablante que les sous-traitants étaient des fournisseurs de factures de complaisance qui n’avaient pas d’activités commerciales durant les périodes visées, ni ne possédaient les ressources financières, les ressources humaines, les immeubles, l’équipement, le matériel ou les véhicules nécessaires afin d’effectuer les travaux confiés par leurs donneurs d’ouvrage. [ 55 ] En l’espèce, le juge de première instance a conclu que M.

Stamatopulos s’était déchargé de son fardeau initial de prouver que les factures émanaient bel et bien des sous-traitants avec qui M. Stamatopoulos avait directement fait affaire aux fins de véritables transactions commerciales, en rappelant les faits qu’il avait retenus à cet égard :

[167] En l’instance, le Tribunal arrive à la conclusion que le demandeur a fait cette démonstration, notamment en raison des éléments factuels suivants présentés lors de l’audition :

a) Le demandeur rencontrait un représentant, pour chaque sous-traitant, lequel avait en main toutes les informations pertinentes identifiant le sous-traitant (statut de constitution ou enregistrement, déclaration au REQ, confirmation des numéros de taxes, etc.);

b) Des négociations avaient lieu avec ces représentants, quant au prix, quantités et délai de livraison;

c) Une fois le travail effectué, ces mêmes représentants des sous-traitants effectuaient la livraison des vêtements;

d) Le demandeur a payé par chèques toutes les factures de tous les sous-traitants dûment identifiés et aucun autre sous-traitant n’est venu réclamer une quelconque somme au demandeur;

e) Ces sous-traitants ont encaissé, selon Revenu Québec, les chèques dans des centres d’encaissement;

f) Tel qu’expliqué par les vérificateurs de Revenu Québec, afin d’encaisser un chèque dans un centre d’encaissement, un sous-traitant doit procéder à l’ouverture d’un dossier dans un centre d’encaissement;

g) Pour ouvrir un tel dossier, l’administrateur du sous-traitant doit remettre ses pièces d’identité au centre d’encaissement; [168] Tel qu’il appert de ce qui précède, il aurait été très difficile pour une autre entreprise ou autre fournisseur d’encaisser dans un centre d’encaissement les chèques au nom d’un sous-traitant en particulier.

En fait, l’émission par le demandeur de chèques en faveur de chaque sous-traitant et l’encaissement de ces chèques démontrent clairement, à leur face même, que les factures produites par les sous- traitants émanent de ceux-ci et non d’une autre entreprise. [ 56 ] Par ailleurs, le juge a conclu que la preuve présentée par l’Agence ne permettait pas de soutenir l’hypothèse que d’autres entreprises, que les sous-traitants indiqués aux factures, avaient transigé avec M.

Stamatopoulos, d’autant qu’il avait démontré sa relation contractuelle directe avec les sous-traitants et que l’Agence ne contestait pas que les factures émanaient bien des sous-traitants indiqués aux factures, mais s’attaquait plutôt au fait que les services n’auraient pas réellement été fournis par ceux-ci.

Il s’exprime ainsi : [170] En l’instance, bien que Revenu Québec ait fait la preuve que les administrateurs « de jure » (et non les entreprises) étaient soit des prête-noms ou agissaient comme « façade » en lieu et place des administrateurs « de facto » ou des bénéficiaires économiques réels, toujours inconnus, Revenu Québec n’a pas été en mesure de démontrer ce qu’elle alléguait aux paragraphes [35], [36] et [37] de sa défense amendée, c’est-à-dire que le demandeur aurait acquis des fournitures de tout autre fournisseur ou entreprise que ceux indiqués sur les pièces justificatives . [171] S’agissant d’une hypothèse de faits (ou encore d’une hypothèse mixte de faits et de droit) concernant des tiers, le fardeau de preuve à cet égard reposait sur Revenu Québec . [172] Les vérificateurs des sous-traitants ont indiqué, dans plusieurs rapports de vérification, que ces sous-traitants n’avaient pas la capacité de rendre les services facturés soit en raison du fait que ces sociétés n’avaient déclaré aucune dépense de sous-traitance, ou n’avaient pas déclaré d’employés. [173] Cependant, en contre-interrogatoire, confrontés au témoignage de Pong et des registres de cette dernière, ces mêmes vérificateurs ont admis qu’ils n’avaient pas tout indiqué dans les rapports de vérification et qu’ils avaient omis , à plus d’une reprise, de préciser que les sous-traitants en cause avaient soit de l’équipement ou encore qu’ils avaient déclaré des employés à leur charge. [174] De plus, selon le témoignage des vérificateurs, Revenu Québec connaissait très bien les adresses déclarées par les sous-traitants et savait que ces endroits étaient connus dans l’industrie comme des lieux où sont exploitées des entreprises, qui se succèdent, dans l’industrie du vêtement. […] [187] Les témoignages entendus lors de l’audition permettent effectivement de comprendre que d’autres individus géraient les sous- traitants en lieu et place des administrateurs dûment identifiés dans les registres officiels. [188] Cependant, la preuve documentaire, appuyée par les témoignages soit des vérificateurs, des administrateurs « de jure », ou du demandeur, démontre notamment que le nom des entreprises des sous-traitants apparaît du début, et ce, jusqu’à la fin, dans la chronologie des événements.

Ainsi, les factures émanaient des sous-traitants dûment identifiés, les chèques étaient émis par le demandeur à ces derniers et aucune autre entreprise, aucun individu ou personne n’est venu réclamer auprès du demandeur une quelconque somme . [189] Ce que la preuve démontre, ce n’est pas ce qui est allégué aux paragraphes 35, 36 et 37 de la défense, mais bien que le travail de couture a été fait par les sous-traitants , c’est-à-dire par des individus ayant un lien quelconque avec les sous-traitants ou ses administrateurs, soit à

titre d’employés, travailleurs autonomes ou autres. La preuve ne démontre pas que d’autres entreprises, à

titre de « fournisseurs » ou « d’intermédiaires » (au sens où ces expressions sont utilisées dans la L.T.V.Q. ) ont agi en lieu et place des sous- traitants . […] [191] Revenu Québec a fait la démonstration que les sous-traitants en litige non seulement étaient des délinquants fiscaux, mais que l’identité des vrais fraudeurs, et donc des bénéficiaires ultimes se cachant en arrière des administrateurs « de jure » des sous-traitants, étaient difficilement identifiables. Cependant, la preuve ne démontre pas que d’autres « entreprises » ont fourni les services . [43] [Soulignements ajoutés]

[ 57 ] Au vu de la preuve, le juge pouvait, sans commettre d’erreur révisable, conclure qu’il existait une preuve prima facie que les sous-traitants indiqués aux factures étaient de véritables « fournisseurs » ou « intermédiaires » au sens du Règlement sur la taxe de vente [44] , à savoir que le travail de confection avait été effectué par « des individus ayant un lien quelconque avec les sous-traitants », c’est-à-dire par des individus qui étaient soit les propres employés des sous-traitants, soit des tiers ayant effectué une

partie du travail en sous-traitance. [ 58 ] L’Agence reproche au juge de première instance d’avoir omis de tirer une inférence négative du fait que M. Stamatopoulos n’a fait témoigner aucun des sous-traitants non admis. Or, il importe de rappeler que le juge des faits avait discrétion de tirer ou non une telle inférence du fait de l’absence de certains témoins, tel que l’explique la Cour d’appel fédérale dans l’arrêt Lévesque [45] : [29] Le juge des faits a discrétion de tirer ou pas une inférence négative de l’absence de certains témoins , ici les représentants des agences.

Il peut toujours prendre en compte le contexte et l’ensemble de la preuve devant lui pour décider s’il y a lieu de le faire ou non. [30] En l’espèce, les vérificateurs de Revenu Québec avaient eu l’opportunité de questionner les dirigeants des agences (voir, entres autres, paragraphe 31, pages 8-11 des motifs). Les représentants de l’appelante avaient eux-mêmes confirmé que par la suite, il était difficile sinon impossible de contacter ces personnes pour diverses raisons . Je note aussi que contrairement à la situation dans les arrêts sur lesquels s’appuie l’appelante ( Amiante Spec Inc. c.

La Reine , […] confirmé par cette Cour […]; Les Constructions Rossi & Fils 2000 Inc. c. La Reine , […] confirmé par cette Cour […]; Pro-Poseurs Inc. c. La Reine , […] confirmé par cette Cour […]), le juge a par ailleurs trouvé crédible les témoins de Salaison. [Soulignements ajoutés; références omises] [ 59 ] Le juge a accordé peu de poids aux témoignages des vérificateurs de l’Agence.

Il n’a pas manqué de relever que « la vérification des sous-traitants a été effectuée après que ces derniers aient cessé leurs activités ou déclaré faillite » [46] , et que cette vérification souffrait de lacunes, les vérificateurs « ayant admis qu’ils n’avaient pas tout indiqué dans les rapports de vérification et qu’ils avaient omis, à plus d’une reprise, de préciser que les sous-traitants en cause avaient soit de l’équipement ou encore qu’ils avaient déclaré des employés à leur charge » [47] .

Ces constats étaient justifiés eu égard à l’ensemble de la preuve et soutiennent le commentaire du juge de première instance voulant que l’Agence tente de faire supporter au contribuable de bonne foi, qui a collaboré avec elle, la fraude fiscale dont elle aurait été victime, alors qu’elle reconnaît elle-même n’avoir pas réussi par le biais de ses vérificateurs à identifier les fraudeurs ou bénéficiaires ultimes se cachant derrière les sous-traitants. [ 60 ] Le raisonnement de la Cour fédérale d’appel dans l’affaire Joseph Ribkoff inc. c.

La Reine [48] paraît ici aisément transposable : Ici, il s'agit d'un régime où un acquéreur de services doit payer la taxe au fournisseur du service qui la perçoit à

titre de mandataire de Sa Majesté. Encore une fois, ce sont des services réels qui ont été rendus à l'appelante. Elle les a payés ainsi que la taxe en toute bonne foi. La jurisprudence fiscale qui existe relativement au numéro d'inscription attribué concerne plutôt l'absence d'inscription. Ce n'est pas la situation présente. Ici la taxe a été payée à une société portant un numéro d'inscription valide mais attribué à une autre société. Est-ce à l'acquéreur de bonne foi de supporter la fraude d'un fournisseur ? Je n'en suis pas convaincue.

Je crois que les principes qui s'appliquent à l'égard des déductions à la source et à l'égard du mandat peuvent également s'appliquer dans le cas de la taxe perçue et non remise par une société portant un numéro d'enregistrement qui n'est pas le sien, mais qui, apparemment, est le sien. [Soulignement ajouté] [ 61 ] C’est sans compter que la preuve a révélé que plusieurs administrateurs de jure des sous-traitants – même s’ils ne s’occupaient pas nécessairement de la gestion de l’entreprise – étaient néanmoins impliqués dans les activités des sous-traitants en cause. [ 62 ] En fait, seul l’administrateur déclaré des sous-traitants n o 14 et n o 15 ne semble pas avoir été impliqué de quelque façon que ce soit dans les activités des sociétés inscrites et l’Agence ne conteste pas que les réclamations relatives à ces deux sous-traitants, tout comme les réclamations n os 12, 30 et 31, sont prescrites. [ 63 ] L’Agence avait d’ailleurs le fardeau de prouver par prépondérance des probabilités qu’elle pouvait bénéficier de l’exception à la prescription à l’égard de ces réclamations et ne s’en est pas acquitté e [49] . [ 64 ] Or, ici le juge de première instance a retenu que M.

Stamatopoulos a très bien collaboré lors de la vérification de ses affaires par l’Agence et que ses livres et registres étaient très bien tenus [50] , que son témoignage « était non seulement crédible, mais aussi clair et sans équivoque » [51] , qu’il était de bonne foi [52] , qu’il n’y avait « aucune preuve d’une quelconque implication [de sa part] dans un stratagème de fausse facturation » [53] et qu’il « a fait les vérifications qui s’imposaient afin de respecter les exigences légales et réglementaires prescrites » [54] .

Une telle conclusion de fait n’est tout simplement pas compatible avec la conclusion d’une omission volontaire ou d’un comportement frauduleux de M. Stamatopoulos qui puisse permettre à l’Agence de bénéficier d’une exemption à l’égard des réclamations prescrites. [ 65 ] Au final, l’Agence ne démontre pas, selon moi, que le juge de première instance a commis une erreur révisable dans l’application des règles de preuve lorsqu’il a conclu que M.

Stamatopoulos s’était acquitté de son fardeau initial de « démolir » les présomptions de l’Agence, en démontrant que les factures émanaient bel et bien des sous-traitants avec qui il avait directement fait affaire lors de véritables transactions commerciales, et qu’il a bel et bien reçu les services qui ont donné lieu à l’émission des factures qu’il a acquittées par chèques, à l’ordre des sous-traitants mentionnés aux factures en acquittant la TVQ. [ 66 ] Pour l’ensemble de ces motifs, je suis d’avis de rejeter l’appel avec les frais de justice.

GENEVIÈVE MARCOTTE, J.C.A.